Огляд судової практики

Адміністративна відповідальність
та порушення порядку ведення податкового обліку

Однією зі статей КУпАП, яка встановлює відповідальність за правопорушення у сфері оподаткування, є ст. 163-1 "Порушення порядку ведення податкового обліку, подання аудиторських висновків". Склад цього порушення включає відсутність податкового обліку, порушення порядку ведення податкового обліку, ненадання або несвоєчасне надання аудиторських висновків.

У ситуації, яка розглянута в Ухвалі N 2а-1670/4665/12, контролюючими органами в ході перевірки був встановлений факт включення до складу податкового кредиту ПДВ в податкових накладних, виписаних не у звітному податковому періоді на суму 1 451 095 грн.

Також в акті перевірки відмічено, що в ході перевірки неможливо було встановити, коли саме платник податків отримав вищезгадані податкові накладні, ПДВ за якими включений до податкового кредиту із запізненням, оскільки під час перевірки перевіряючим не надано документальне підтвердження їх отримання із запізненням, тому перевіряючий дійшов висновку про завищення податкового кредиту по періоду, що перевірявся, на вищезгадану суму.

Судами попередніх інстанцій було встановлено, що під час розгляду справи у суді першої інстанції платник податків пояснив, шо вище-перелічені податкові накладні були направлені контрагентами поштою, у зв'язку з чим були одержані із запізненням (зареєстровані в журналі вхідної кореспонденції) і включені в реєстри одержаних податкових накладних в тому періоді, коли фактично були одержані позивачем.

Оригінали поштових конвертів з поштовими відмітками були оглянуті у судовому засіданні. У попередні періоди, у тому числі в періоди, коли спірні податкові накладні були виписані, суми ПДВ не включалися до складу податкового кредиту, а накладні - в реєстри одержаних податкових накладних.

Також судами було відмічено, що записи в податковому обліку податкових накладних,, одержаних із запізненням не відповідають поняттю арифметичної або методологічної помилки

У аргументах касаційної скарги контролюючий орган посилався на притягнення до адміністративної відповідальності головного бухгалтера підприємства в періоді, за який проводилася перевірка, згідно з протоколом про адміністративне правопорушення, де встановлені порушення ведення податкового обліку: занижений ПДВ за <...>, чим здійснено адміністративне правопорушення, передбачене ч. 1 ст. 163-1 КУпАП.

Судами попередніх інстанцій правильно відмічено, що встановлення завищення або заниження розміру ПДВ не визначено складом адміністративного правопорушення нормами КУпАП і відповідно не є компетенцією загального суду при вирішенні питання про притягнення особи до адміністративної відповідальності за порушення ведення податкового обліку.

Встановлення завищення або заниження розміру податків є компетенцією адміністративного суду при вирішенні спорів за позовами платників податків про оскарження податкових повідомлень-рішень, тому суди попередніх інстанцій правильно вказали, що постанова суду про адміністративне правопорушення головного бухгалтера не впливає на висновки адміністративного суду. Отже, цим адміністративним правопорушенням не охоплюється факт завищення або заниження ПДВ.

Зміна призначення платежу з податків та зборів

В Ухвалі N 0870/3618/12 говориться про те, що податковий орган має право змінювати призначення платежу, самостійно вказаного платником податків, тільки за наявності у нього податкового боргу.

Вилучення первинних документів, недійсність угод

У рамках спору, розглянутого ВАСУ в Ухвалі N 2а-4980/12/2070, податкові повідомлення-рішення були скасовані за наступними підставами:

1) якщо у платника податків були вилучені документи у рамках розслідування кримінальної справи (наприклад, по взаємовідносинах з ким-небудь з контрагентів), то податковий орган повинен самостійно витребувати їх у правоохоронних органів для проведення перевірки (п. 89.5 ст. 89 гл. 9 розд. II ПК України). В даному випадку цього зроблено не було;

2) угоди, здійснені з метою, що свідомо суперечить інтересам держави та суспільства (ст. 228 ЦК України), не є нікчемними, а визнаються недійсними за рішенням суду. За цим спором угоди платника податків з контрагентами не були визнані судом недійсними.

Незаконність проведення податкової перевірки

ВАСУ в Ухвалі N 2а-12370/12/2670 аналізує особливості проведення позапланових перевірок на підставі пп. 78.1.1 п. 78. 1 ст. 78 гл. 8 розд. II ПК України.

Нагадаємо, що згідно з цією нормою позапланова перевірка може бути проведена у разі, якщо платник податків не дасть відповіді на запит податкового органу щодо взаємовідносин з будь-ким з контрагентів.

У даній ухвалі зроблені наступні важливі висновки:

1) у запиті контролюючого органу мають бути вказані конкретні суб'єкти господарювання, щодо взаємовідносин з якими у платника податків запрошується інформація,

2) у наказі на проведення перевірки повинно бути вказано, на підставі яких перевірок контрагентів було прийняте рішення про проведення перевірки, а також яка інформація не була надана.

У рамках судового спору, за результатами якого ВАСУ винесена Ухвала N 2а-12370/12/2670, був скасований наказ про проведення перевірки.

Також були визнані неправомірними дії з її проведення. Свою позицію суди обґрунтували тим, що платник податків в повному обсязі надав інформацію на запит податкового .органу. Крім того, в наказі про проведення перевірки були вказані контрагенти, щодо взаємовідносин з якими запит не направлявся.

В Ухвалі N 2а-3031/11/1270 наказ про проведення перевірки був скасований у зв'язку з тим, що він був виданий до отримання підприємством запиту з податкового органу

Відмова в прийнятті податкової декларації

У рамках судового спору, розглянутої в Ухвалі N 2а-12748/10/2/0170, податковий орган відмовився приймати у підприємства податкову декларацію з ПДВ, мотивуючи це тим, що вона була подана неплатником цього податку (у підприємства була анульована реєстрація платником ПДВ).

Проте суди визнали дії податкового органу неправомірними, пославшись на те, що іншою судовою ухвалою дія рішення про анулювання реєстрації підприємства платником ПДВ була призупинена.

Нікчемність угод

У рамках судового спору, розглянутого в Ухвалі N 804/366/13-а, податковий орган зменшив підприємству витрати та податковий кредит зважаючи на відсутність контрагента за своїм місцезнаходженням і його подальшого банкрутства. На думку податкового органу, ці обставини свідчать про нікчемність укладеної угоди, оскільки вона не направлена на настання реальних правових наслідків.

Відміняючи податкові повідомлення-рішення, суди виходили з наступного:

- поняття "Добросовісний платник", яке застосовується у сфері податкових правовідносин, не передбачає виникнення у платника податків додаткового обов'язку контролю за дотриманням його контрагентами правил оподаткування. Крім того, платник податків не може володіти інформацією про виконання контрагентами податкових зобов'язань;

- формування даних податкового обліку платника податків не ставиться у залежність від виконання контрагентом своїх зобов'язань з декларування та сплати податків до бюджету;

- відсутність контрагента за своїм місцезнаходженням і його подальше банкрутство не впливають на право платника податків на податковий кредит

Збитки минулих періодів

В Ухвалі N 2а-17292/12/2670 розглянутий порядок перенесення від'ємного значення об'єкту оподаткування, яке виникло у 2010 році (тобто до набрання чинності розд. III ПК України).

Так, на думку ВАСУ, від'ємне значення об'єкту оподаткування, що виникло у 2010 році, підлягає включенню до складу валових витрат І кварталу 2011 року без будь-яких обмежень. У свою чергу, від'ємне значення об'єкту оподаткування, яке утворилося за підсумками І кварталу 2011 року, включається до складу витрат II кварталу 2011 року і надалі наростаючим підсумком до повного погашення такого від'ємного значення.

Також ВАСУ звернув увагу на те, що від'ємний результат за операціями з цінними паперами не входить у від'ємне значення об'єкту оподаткування.

Крім того, в ухвалі ВАСУ говориться і про те, що збитковість діяльності підприємства не є підставою для визнання її негосподарською. Відсутність доходу від тієї або іншої операції не означає, що вона не пов'язана з господарською діяльністю підприємства.

Розрахункові операції

З тексту Ухвали N 2а-7064/10/1070 витікає, що прийом у населення грошових коштів за електроенергію з подальшою їх передачею до установи банку не є розрахунковою операцією і не вимагає застосування РРО

Договір доручення та ПДВ

У рамках судового спору, розглянутого в Ухвалі N 2а/0570/2І28/20І2, витікає, що базою обкладення ПДВ за договором доручення є сума винагороди повіреного.

Що слід вважати оприбутковуванням готівки?

На думку Верховного Суду України, викладеному в Постанові N 21-247, та ВАСУ - в Ухвалі N 1170/2а-720/12, у разі проведення розрахунків через РРО оприбутковуванням готівки в касі підприємства слід вважати не лише роздрукування фіскального чека, але й своєчасне внесення відповідного запису до кндги обліку розрахункових операцій на підставі Z- звіту.

Порушення будь-якої з вказаних дій призводить до притягнення до відповідальності, встановленої Указом N 436. При цьому слід зазначити, що і цей висновок узгоджується з нормами Положення N 637.

Відміна державної реєстрації змін до установчих документів

В Ухвалі N 2 а -11987/12/2070 вказується, що податкові органи не наділенні повноваженнями звертатися до суду з позовом про відміну державної реєстрації змін до Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб - підприємців, які не пов'язані зі змінами до установчих документів.

Від'ємний результат за операціями з цінними паперами

В Ухвалі N 2а/0570/11919/2012 говориться про те, шо порядок перенесення на майбутні періоди від'ємного фінансового результату за операціями з цінними паперами і від'ємного значення об'єкту оподаткування за своєю природою є різними.

Від'ємний фінансовий результат за операціями з цінними паперами не може бути перенесений на витрати в такому ж самому порядку, як від'ємне значення об'єкту оподаткування податком на прибуток.

Підстави для формування податкового кредиту

В Ухвалі N 2а-3938/'12/2070, зокрема, йдеться про те, що доказове значення для підтвердження правомірності формування податкового кредиту і бюджетного відшкодування можуть мати податкові накладні, документи, що підтверджують транспортування та передачу товару, його оплату (банківські виписки), зберігання, а також інші документи, що свідчать про реальність вчиненої господарської операції.

РРО та надання приміщень в оренду

У рамках судового спору, розглянутого ВАСУ, в Постанові N К-52582/09-С, визначено, що операції з надання майна в оренду (суборенду) не вимагають застосування РРО. Цей висновок ґрунтується на тому, що згідно з нормами ЦК України оренда не відноситься до послуг.

Томудіяльність з надання майна в оренду не може ототожнюватися з діяльністю у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг. Відповідно, на правовідносини, пов'язані з орендою та отриманням орендної плати, норми Закону про РРО не поширюються

Нікчемність угод

Як відомо, у ст. 228 ЦК Українинаведено два види недійсних угод: угоди, що порушують публічний порядок, які є нікчемними, і угоди, здійснені з метою, що свідомо суперечить інтересам держави та суспільства. Останні визнаються недійсними у судовому порядку.

Як вказав ВАСУ у своїй Ухвалі N 2а/1270/3118/2012, у сфері оподаткування до угод, що порушують публічний порядок, відносяться тільки ті, які направлені на незаконне отримання бюджетного відшкодування

Пов'язане це з тим, що ситуація з необгрунтованим відшкодуванням ПДВ з Державного бюджету може бути кваліфікована як незаконне заволодшня майном держави.

У інших же випадках дії платників податків, які мали намір ухилитися від оподаткування, укладаючи угоди і використовуючи господарські операції як інструмент коригування показників своєї господарської діяльності для цілей отримання так званої податкової вигоди (мінімізація оподаткування) без наміру здійснювати реальні господарські операції, не охоплюються поняттям "Незаконне заволодіння майном держави", що міститься в диспозиції ч. 1 ст. 228 ЦК України, і тому відсутні правові підстави для застосування ч. 1 і ч. 2 ст. 228 ЦК України.

Таким чином, якщо метою здійснення угоди є ухилення від сплати податків або їх мінімізація, така угода повинна визнаватися недійсною у судовому порядку.

Проценти, що виплачуються нерезиденту, та валові витрати

У рамках судового спору, розглянутого ВАСУ в Ухвалі N 2а-4142/11/1370, відмічено, що в Законі про оподаткування прибутку підприємств (у редакції, що діяла на момент виникнення спірних правовідносин) існувала норма (пп. 5.5.2 п. 5 2 ст. 5), що встановлює обмеження з віднесення до складу валових витрат сум відсотків, які виплачуються нерезидентам за кредитами та іншими борговими зобов'язаннями.

Судами попередніх інстанцій було встановлено, що нерезидент, який надав кредит (позику), не є акціонером платника-позичальника і не відноситься до пов'язаних осіб відносно до акціонерів цього товариства, отже, не має контролюючих функцій щодо платника податків

Як роз'яснив ВАСУ, дані обмеження поширюються тільки на випадки виплати відсотків нерезиденту, що має у статутному капіталі платника податків або пов'язаних з ним осіб частку у розмірі 50 і більше відсотків.

Враховуючи викладене, колегія суддів ВАСУ дійшла висновку, що викладені в акті податкової перевірки висновки контролюючого органу про здійснення платником податків порушень податкового законодавства щодо неправомірності формування валових витрат за період, який перевіряється, є необгрунтованими, а отже, не можуть бути покладені в основу спірного податкового повідомлення-рішення.

Список використаних документів

ЦК України - Цивільний кодекс України

КУпАП - Кодекс України про адміністративні правопорушення

ПК України - Податковий кодекс України

Закон про оподаткування прибутку - Закон України від 28.12.1994 р. N 334/94-ВР "Про оподаткування прибутку підприємств" в редакції від 22.05.1997 р. N 283/97-ВР (втратив чинність)

Закон про РРО - Закон України від 06.07.1995 р. N 265/95-ВР "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" в редакції від 01.06.2000 р. N 1776-III

Указ N 436 -Указ Президента України від 12.06.1995 р. N 436/95 "Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки"

Положення N 637 - Положення про ведення касових операцій в національній валюті в Україні, затверджене постановою Правління НБУ від 15.12.2004 р. N 637

Постанова N 21-247а13 - Постанова Верховного Суду України (Судової палати в адміністративних справах) від 15.10.2013 р. N 21-247а13 "Про відміну податкового повідомлення-рішення" (http://reyestr.court.gov.ua/Review/34634257)

Постанова N К-52582/09-с - Постанова Вищого адміністративного суду України від 06.11.2013 р. N К-52582/09-с "Про визнання протиправним та відміну рішення про застосування штрафних (фінансових) санкцій" (http://reyestr.court.gov.ua/Review/35091028)

Ухвала N 2а-7064/10/1070 - Ухвала Вищого адміністративного суду України від 29.10.2013 р. N 2а-7064/10/1070 "Про визнання дій незаконними і відміну рішення про застосування штрафних (фінансових) санкцій" (http://reyestr.court.gov,ua/Review/34531974)

Ухвала N0870/3618/12 - Ухвала Вищого адміністративного суду України від 30.10.2013 р. N 0870/3618/12 "Про визнання дій протиправними" (http://reyestr.court.gov.ua/ Review/34531987)

УхвалаN 2а-12370/12/2670 - Ухвала Вищого адміністративного суду України від 30.10.2013 р. N 2а-12370/12/2670 "Про визнання протиправним рішення та дій, відміну рішення" (http://reyestr. court.gov.ua/Review/34531993)

Ухвала N 2а-12748/10/2/0170 - Ухвала Вищого адміністративного суду України від 30.10.2013 р. N 2а-12748/10/2/0170 "Про визнання неправомірними дій та спонукання до виконання певних дій" (http://reyestr.court.gov.ua/Review/34532302)

Ухвала Na 2а-1670/4665/12 - Ухвала Вищого адміністративного суду України від 30.10.2013 р. N 2а-1670/4665/12 "Про відміну податкових повідомлень-рішень" (http://reyestr.court.gov.ua/ Review/34532099)

Ухвала N 2а-3031/11/1270 - Ухвала Вищого адміністративного суду України від 30.10.2013 р. N 2а-3031/11/1270 "Про визнання дій протиправними та відміну наказів" (http://reyestr.court. gov.ua/Review/34532349)

Ухвала N 2а-4980/12/2070 - Ухвала Вищого адміністративного суду України від 30.10.2013 р. N 2а-4980/12/2070 "Про визнання протиправними та відміну податкових повідомлень-рішень" (http://reyestr.court.gov.ua/Review/34532006)

Ухвала N 804/366/13-а - Ухвала Вищого адміністративного суду України від 30.10.2013 р. N 804/366/13-а "Про визнання недійсними та відміну податкових повідомлекь-рішень" (http:// reyestr.court.gov.ua/Review/34532380)

Ухвала N 2а-17292/12/2670 - Ухвала Вищого адміністративного суду України від 30.10.2013 р. N 2а-17292/12/2670 "Про відміну податкових повідомлень-рішень" (http://reyestr. court.gov.ua/Review/34590570)

Ухвала N 2а/0570/11919/2012 - Ухвала Вищого адміністративного суду України від 06.11.2013 р. N 2а/0570/11919/12 "Про відміну податкового повідомлення-рішення" (http://reyestr. court.gov.ua/Review/34684486)

УхвалаN 1Г70/2а-720/12 - Ухвала Вищого адміністративного суду України від 06.11.2013 р. N 1170/2а-720/12 "Про відміну податкового повідомлення-рішення" (http://reyestr.court.gov. ua/Review/34684481)

Ухвала N 2а-3938/12/1070 - Ухвала Вищого адміністративного суду України від 06.11.2013 р. N 2а-3938/12/1070 "Про визнання протиправним та відміну податкового повідомлення-рішення" (http://reyestr.court.gov.ua/Review/34684485)

Ухвала N 2а/1270/3118/2012- Ухвала Вищого адміністративного суду України від 06.11.2013 р. N 2а/1270/3118/12 "Про визнання протиправним та відміну податкового повідомлення-рішення" (http://reyestr.court.gov.ua/Review/35091031)

УхвалаN 2а-4142/11/1370 - Ухвала Вищого адміністративного суду України від 06.11.2013 р. N 2а-4142/11/1370 "Про визнання протиправним та відміну податкового повідомлення-рішення" (http://reyestr.court.gov.ua/Review/35091029)

Ухвала N 2а-11987/12/2070 - Ухвала Вищого адміністративного суду України від 07.11.2013 р. N 2а-11987/12/2070 "Про відміну державної реєстрації змін в установчі документи" (http://reyestr. court.gov.ua/Review/34684661)

Ухвала N 2а/0570/2128/12 - Ухвала Вищого адміністративного суду України від 11.11.2013 р. N 2а/0570/2128/12 "Про визнання недійсними податкових повідомлень-рішень" (httpV/reyestr. court.gov.ua/Review/34714759)

"Консультант бухгалтера" N 47 (743) 25 листопада 2013 року
Передплатні індекси: 21946 (українською мовою), 22789 (російською мовою)