Финансовый учет капитальных
инвестиций предприятий

Синтетический учет затрат на капитальные инвестиции (независимо от способа выполнения работ) ведется на счете 15 «Капитальные инвестиции» по субсчетам:

151 «Капитальное строительство»;

152 «Приобретение (изготовление) основных средств»;

153 «Приобретение (изготовление) прочих необоротных материальных активов»;

154 «Приобретение (создание) нематериальных активов»;

155 «Приобретение (выращивание) долгосрочных биологических активов».

По дебету счета 15 «Капитальные инвестиции» и его субсчетов отражают расходы (на приобретение и создание материальных и нематериальных необоротных активов), по кредиту - списание указанных затрат на законченные и сданные в эксплуатацию объекты.

Аналитический учет капитальных инвестиций ведется соответственно по видам основных средств, других необоротных материальных активов, нематериальных активов, а также по отдельным объектам капитальных вложений.

На организацию учета затрат на капитальные инвестиции влияет способ выполнения строительно-монтажных работ.

Подрядный способ выполнения
строительно-монтажных работ

При подрядном способе выполнения работ учет материальных, трудовых и финансовых затрат на строительно-монтажные работы осуществляет сам подрядчик, то есть другая сторона инвестиционного процесса, обеспечивающая реализацию инвестиций. Предприятие-застройщик в этом случае осуществляет только учет затрат на капитальные инвестиции и расчеты с подрядчиком за выполненные и принятые по актам работы.

Исходя из этого, предприятие-застройщик на стоимость выполненных строительно-монтажных и принятых по актам работ делает запись по дебету счета 15 «Капитальные инвестиции» и кредиту счета 63 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками». Такая же проводка составляется на стоимость приобретенных объектов основных средств, не требующих монтажа (транспортные средства, станки, измерительные приборы, инвентарь и т. п.).

Учет оборудования, которое требует монтажа, ведется в составе производственных средств на субсчете 205 «Строительные материалы». Стоимость такого оборудования, переданного в монтаж, списывается в дебет субсчета 151 «Капитальное строительство» с кредита субсчета 205 «Строительные материалы».

Сумма НДС, включенная в счета подрядных организаций за выполненные строительные работы, поставщиков за приобретенные основные средства, прочие необоротные материальные активы, нематериальные активы, отражается записью по дебету субсчета 641 «Расчеты по налогам» и кредиту счета 63 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками».

Погашение задолженности подрядным организациям за выполненные работы и поставщикам за поставленные основные средства, прочие необоротные материальные и нематериальные активы (включая НДС) путем перечисления денежных средств с расчетного счета отражается записью по дебету счета 63 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» и кредиту счета 31 «Счета в банках».

Хозяйственный способ выполнения
строительно-монтажных работ

При хозяйственном способе выполнения строительно-монтажных работ затраты на капитальные инвестиции пред приятие-застройщик отражает по дебету счета 15 «Капитальные инвестиции» в корреспонденции с кредитом соответствующих счетов и субсчетов:

- 205 «Строительные материалы» (на стоимость израсходованных строительных материалов и оборудования, переданного для монтажа на объектах строительства);

- 66 «Расчеты по оплате труда» (на сумму заработной платы, начисленной работникам, занятым на строительных работах), 65 «Расчеты по страхованию» (на сумму начисленных взносов в фонды социального страхования) и др. По данным счета 15 «Капитальные инвестиции» определяют фактическую себестоимость законченных объектов строительства (реконструкции, приобретения). Ввод в эксплуатацию каждого объекта оформляется Актом приема-передачи основных средств (типовая форма N ОЗ-1). который является основанием для списания стоимости объектов капитальных инвестиций на законченные объекты, а также зачисления их на баланс в состав основных средств.

Оприходование на баланс введенных в эксплуатацию основных средств по фактической себестоимости их строительства (изготовления, приобретения) в бухгалтерском учете отражается записью по дебету счета 10 «Основные средства» в корреспонденции с кредитом счета 15 «Капитальные инвестиции».

Внесение основных средств участниками
(учредителями) в уставный капитал предприятия

Оприходование на баланс объектов основных средств, внесенных участниками (учредителями) в уставный капитал предприятия, по справедливой стоимости, согласованной сторонами, отражается записью по дебету счета 10 «Основные средства» и кредиту счета 40 «Уставный капитал».

Основные средства, полученные от других
юридических лиц в порядке безвозмездной передачи

Основные средства, полученные от других юридических лиц в порядке безвозмездной передачи, в бухгалтерском учете отражаются записями:

1) на справедливую стоимость принятых объектов:

дебет счета 10 «Основные средства»

кредит субсчета 424 «Безвозмездно полученные необоротные активы»;

2) на сумму расходов по доставке:

дебет счета 15 «Капитальные инвестиции»

кредит субсчета 685 «Расчеты с другими кредиторами» и др.;

3) на сумму признанного дохода (по мере начисления амортизации) по безвозмездно полученным объектам основных средств:

дебет субсчета 424 «Безвозмездно полученные необоротные активы»

кредит субсчета 745 «Доход от безвозмездно полученных активов».

Учет долевого участия в строительстве

Если застройщик получает средства от других инвесторов (пайщиков), то есть выступает участником реализации инвестиций, то средства, которые он получил от пайщиков для долевого участия в строительстве объекта, отражаются по дебету счета 31 «Счета в банках» (или субсчета 205 «Строительные материалы») и кредиту счета 48 «Целевое финансирование и целевые поступления» с внесением в аналитический учет сведений о пайщиках и объекте строительства.

После оформления документов о праве собственности пайщиков на соответствующую долю построенного объекта застройщик на соответствующую стоимость отражает использование средств по целевому назначению записью по дебету счета 48 «Целевое финансирование и целевые поступления» в корреспонденции с кредитом счета 15 «Капитальные инвестиции». Пайщик переданные застройщику средства для долевого участия в строительстве объекта отражает по дебету субсчета 377 «Расчеты с прочими дебиторами» и кредиту счета 31 «Счета в банках». После получения надлежаще оформленных документов о праве собственности, пайщик на соответствующую часть построенного объекта (квартиру, нежилое помещение) делает запись по дебету счета 15 «Капитальные инвестиции» и кредиту субсчета 377 «Расчеты с прочими дебиторами».

Зачисление на баланс собственной доли построенного объекта отражается записью по дебету счета 10 «Основные средства» и кредиту счета 15 «Капитальные инвестиции».

Субсчет 151 «Капитальное строительство»

«Капитальное строительство» - субсчет учета расходов, связанных с возведением зданий, сооружений, монтажом оборудования и другими расходами, предусмотренными сметой, сметно-финансовыми расчетами, титульными списками на капитальное строительство, независимо от способа строительства: хозяйственного или подрядного.

Стоимость переданного в монтаж оборудования также отражается на этом счете. По дебету субсчета 151 отражаются фактические затраты застройщика, из которых состоит первоначальная стоимость объектов основных средств, по кредиту - сформированная первоначальная стоимость объектов, которые введены в эксплуатацию и оформлены соответствующим образом; списывается в дебет соответствующего счета таких активов (табл. 1).

Таблица 1

Субсчет 152 «Приобретение (изготовление)
основных средств»

«Приобретение (изготовление) основных средств» - субсчет учета расходов на приобретение транспортных средств, оборудования, машин и других объектов основных средств, не требующих монтажа.

По дебету субсчета 152 отражаются фактические расходы на приобретение (изготовление) объектов основных средств, по кредиту - сформированная первоначальная стоимость объектов, введенных в эксплуатацию и оформленных соответствующим образом, списывается в дебет соответствующего счета таких активов (табл. 2).

Таблиця 2

Субсчет 153 «Приобретение (изготовление)
прочих необоротных материальных активов»

«Приобретение (изготовление) прочих необоротных материальных активов» - субсчет учета расходов на приобретение и создание малоценных необоротных материальных активов, инвентарной тары, библиотечных фондов, предметов проката, объектов природопользования, временных (нетитульных) сооружений и других объектов малоценных основных средств, в т.ч. тех, которые не требуют монтажа.

По дебету субсчета 153 отражаются фактические расходы на приобретение (изготовление) объектов, отличных от основных средств и необоротных материальных активов, по кредиту - сформированная первоначальная стоимость объектов необоротных материальных активов, введенных в эксплуатацию и оформленных соответствующим образом, списывается в дебет соответствующего счета таких активов (табл.3).

Таблиця 3

Субсчет 154 «Приобретение (создание)
нематериальных активов»

«Приобретение (создание) нематериальных активов» - субсчет учета расходов на приобретение и создание нематериальных объектов долгосрочного пользования.

По дебету субсчета 154 отражаются фактические расходы на приобретение (создание) нематериальных активов, по кредиту отражается сформированная первоначальная стоимость объектов нематериальных активов, принятых к использованию и оформленных надлежащим образом, списывается в дебет соответствующего счета таких активов (табл. 4).

Таблица 4

Субсчет 155 «Приобретение (выращивание)
долгосрочных биологических активов»

«Приобретение (выращивание) долгосрочных биологических активов» - субсчет для учета расходов на приобретение или выращивание (создание) долгосрочных биологических активов, учет которых ведется на счете 16 «Долгосрочные биологические активы», в том числе на выращивание незрелых долгосрочных биологических активов и формирование основного стада рабочего и продуктивного скота (табл. 5).

Таблица 5

Особенности учета инвестиционной недвижимости

С 1 января 2008 г. вступило в силу П(С)БУ 32, в связи с чем у предприятий возникла необходимость формировать в бухучете информацию об инвестиционной недвижимости.

Инвестиционная недвижимость - собственные или арендованные на условиях финансовой аренды земельные участки, здания, сооружения, которые располагаются на земле, содержащиеся с целью получения арендных платежей и /или увеличения собственного капитала, а не для производства и поставки товаров, оказания услуг, административной цели или продажи в процессе обычной деятельности (п. 4 П(С)БУ32).

Операционная недвижимость - собственные или арендованные на условиях финансовой аренды земельные участки, здания, сооружения, которые располагаются на земле и содержатся с целью использования для производства или поставки товаров или оказания услуг, либо в административных целях.

В целях бухгалтерского учета не считается инвестиционной недвижимостью:

1) операционная недвижимость, а также недвижимость, которая удерживается для использования в будущем как операционная недвижимость;

2) недвижимость, которая удерживается с целью продажи при условиях обычной хозяйственной деятельности;

3) недвижимость, которая строится или улучшается по поручению третьих сторон;

4) недвижимость, находящаяся в процессе строительства или улучшения с целью использования в будущем как инвестиционная недвижимость;

5) недвижимость, которая предоставлена в аренду другому субъекту хозяйствования на условиях финансовой аренды.

Инвестиционная недвижимость признается активом, если существует вероятность того, что предприятие получит в будущем от его использования экономические выгоды в виде арендных платежей и /или увеличения собственного капитала, и его первоначальная стоимость может быть достоверно определена. Можно выделить следующие основные объекты инвестиционной недвижимости:

- земельные участки;

- здания;

- сооружения.

В целях бухгалтерского учета объектов инвестиционной недвижимости План счетов был дополнен субсчетом 100 «Инвестиционная недвижимость».

По дебету субсчета 100 отражается зачисление на баланс предприятия объектов инвестиционной недвижимости, а также сумма их дооценки, по кредиту - выбытие объектов инвестиционной недвижимости и их уценка.

Предприятие на дату баланса отражает в финансовой отчетности инвестиционную недвижимость по справедливой стоимости, если ее можно достоверно определить, либо по первоначальной стоимости, уменьшенной на сумму начисленной амортизации с учетом потерь от уменьшения полезности и выгод от ее восстановления, которые признаются согласно П(С)БУ28. Выбранный подход применяется к оценке всех подобных объектов инвестиционной недвижимости.

Оценка инвестиционной недвижимости по справедливой стоимости должна применяться до даты выбытия, перевода инвестиционной недвижимости в операционную недвижимость и такую, которая содержится для продажи, или, если становится невозможным достоверно определить ее справедливую стоимость на дату баланса.

Инвестиционная недвижимость, которая учитывается по первоначальной стоимости, уменьшенной на сумму начисленной амортизации с учетом потерь от уменьшения полезности и выгод от ее восстановления, переоценке не подлежит. Оценка инвестиционной недвижимости по справедливой стоимости основывается на ценах активного рынка в той же местности в подобном состоянии при подобных условиях договоров аренды или иных контрактов на дату баланса и не учитывает будущих затрат на улучшение недвижимости и соответствующие будущие выгоды в связи с предстоящими затратами на улучшение объектов инвестиционной недвижимости. Предприятию предоставлено право самостоятельно выбирать метод оценки инвестиционной недвижимости. При этом, если будет выбран метод оценки по справедливой стоимости, амортизация не начисляется.

Стоимость инвестиционной недвижимости в балансе отражается отдельной статьей. Для предусмотрены в активе формы N 1 «Баланс» вписываемые строки 055, 056, 057, в которых должно быть отражено следующее:

стр. 055 - справедливая (остаточная) стоимость инвестиционной недвижимости;

стр. 056 - первоначальная стоимость инвестиционной недвижимости;

стр. 057 - износ инвестиционной недвижимости.

Отчет о финансовых результатах (форма N 2) должен содержать информацию о доходах и расходах, связанных с инвестиционной недвижимостью (табл. 6 и 7).

Таблица 6

Информация об инвестиционной недвижимости
в Отчете о финансовых результатах в разрезе доходов

Таблица 7

Информация об инвестиционной недвижимости
в Отчете о финансовых результатах в разрезе расходов

В Примечаниях к финансовой отчетности (форма N 5) независимо от метода оценки инвестиционной недвижимости приводится информация по каждой группе инвестиционной недвижимости табл. 8).

Таблица 8

Информация по каждой группе инвестиционной
недвижимости в Примечаниях к финансовой отчетности

Список использованных документов

План счетов - План счетов бухгалтерского учета активов, капитала, обязательств и хозяйственных операций предприятий и организаций, утвержденный приказом Минфина Украины от 30.11.1999 г. N 291

П(С)БУ 14 - Положение (стандарт) бухгалтерского учета 14 «Аренда», утвержденное приказом Минфина Украины от 28.07.2000 г. N 181

П(С)БУ 28 - Положение (стандарт) бухгалтерского учета 28 «Уменьшение полезности активов», утвержденное приказом Минфина Украины от 24.12.2004 г. N 817

П(С)БУ 32 - Положение (стандарт) бухгалтерского учета 32 «Инвестиционная недвижимость», утвержденное приказом Минфина Украины от 02.07.2007 г. N 779

“Экспресс анализ законодательных и нормативных актов”, N 27-28 (757-758),
5 июля 2010 г.
Подписной индекс 40783