Тривалі відрядження за кордон

Усі питання за темою консультації будемо розглядати у світлі змін, унесених до п. 5 Постанови № 663 (відрядження за кордон за зовнішньоекономічними договорами для виконання монтажних, ремонтних, налагоджувальних, будівельних, будівельно-монтажних тощо робіт терміном до одного року).

Їдемо у відрядження

Документальне оформлення

Якщо працівники підприємства направляються в закордонне відрядження, у тому числі й тривале, наказ (розпорядження) видається після затвердження завдання (п. 1.1 розд. II Інструкції № 59), у якому визначаються:

- мета відрядження, його термін;

- кошторис витрат та ін.

До підготовки наказу треба поставитися дуже відповідально. Адже від того, наскільки грамотно буде складений цей документ, залежить "облікове майбутнє" витрат, понесених підприємством на закордонне відрядження працівника. Тому в наказі про тривале закордонне відрядження, крім загальноприйнятих моментів (хто, куди, на який термін та ін.), слід додатково застерегти і нюанси:

- у якому розмірі буде виданий аванс відрядженому працівнику (з розрахунку одного року, одного, двох або більше місяців);

- у якій формі - готівковій чи безготівковій (платіжні картки) - буде виданий аванс;

- з якою періодичністю видаватиметься аванс, якщо він виплачується частинами;

- з якою періодичністю працівник повинен подавати звіт про витрачені підзвітні кошти;

- у якому порядку витрати на відрядження включатимуться до складу валових та ін. (про це ми порозмірковуємо разом з вами трохи пізніше).

Після видання наказу працівнику на весь термін закордонного відрядження виписується відрядна посвідка, яка реєструється в журналі реєстрації відрядних посвідок, і видається аванс на відрядження.

Аванс на закордонне відрядження

Складання кошторису. Приблизно розрахувати суму авансу на тривале закордонне відрядження можливо. Але чи раціонально видавати його відразу на рік? Навряд чи керівникам підприємств захочеться вилучати з обороту активи на такий довгий термін. За рік, як кажуть, багато води витече.

Як же зробити, щоб не порушувати чинне законодавство?

Законодавчо порядок забезпечення працівників коштами в інвалюті на такий довгий термін перебування в закордонному відрядженні не встановлений. Тому будемо виходити з логіки, не забуваючи при цьому про норми чинного законодавства, тобто дотримуватимемося принципу, який дозволить нам "зберегти овець і нагодувати вовків".

Сума авансу визначається розрахункове у вільно конвертованій валюті або у валюті тієї країни, куди працівники направляються в закордонне відрядження. Із цією метою складається кошторис. У кошторисі сума авансу розраховується на весь термін відрядження (рік) у межах сум:

- на оплату проїзду,

- наймання житлового приміщення;

- добових. При цьому добові витрати розраховуються виходячи з граничних норм, установлених п. 1 Постанови № 663. Виплачуються добові в іноземній валюті в сумі, визначеній за курсом НБУ, що діє на день видачі коштів з каси уповноваженого банку (п. 4 Постанови № 663).

Нагадаємо, що починаючи із 61-го дня відрядження добові розраховуються в розмірі 80 % від установлених норм добових витрат (п. 11-1 Постанови № 663):

а) якщо в рахунок на проживання не включаються витрати на харчування - 224 грн. (280 грн. х 80 %);

б) якщо в рахунок на проживання включаються витрати:

- на одноразове харчування - 179,20 грн. (224 грн. х 80 %);

- дворазове харчування - 123,20 грн. (154 грн. х 80 %);

- триразове харчування - 78,40 грн. (98 грн. х 80 %).

Видача авансу. Після того як складений і затверджений кошторис витрат, відрядженим працівникам необхідно видати аванс. Ось тільки в якому розмірі (повністю чи частинами, наприклад щомісяця, один раз на квартал і т. д.)?

На думку редакції, при закордонному відрядженні терміном на рік аванс можна видавати і частинами, наприклад один раз на квартал. Адже якщо виходити з вимог ст. 121 КЗпП, то порушень законодавства про працю з боку підприємства не буде. У цьому випадку працівники перед від'їздом в закордонне відрядження забезпечуються необхідними коштами на певний термін - з наступним авансуванням подальших витрат у передбачені для цього наказом по підприємству терміни.

Аванс на закордонне відрядження може видаватися працівникам готівкою або в безготівковій формі шляхом:

- надання корпоративних платіжних карток (КПК) з валютним або з гривневим картрахунком;

- перерахування коштів на особисті картрахунки працівників - у разі відсутності картрахунка у підприємства.

Аванс у готівковій формі

Скільки інвалюти можна вивезти? Приймемо умовно, що у підприємства вже є валютний рахунок, на якому є інвалюта, і бухгалтер на підставі заявки отримав необхідну суму готівкової інвалюти для видачі працівникам авансу на закордонне відрядження.

Видати працівникам готівкову інвалюту підприємство має право в обмеженій сумі - з урахуванням граничних норм, установлених для готівкових сум, що вивозяться за кордон (наведені нижче в таблиці).

(дол. США)

Тільки цього мало... Напевно навіть максимально дозволеної до вивезення суми готівкової інвалюти в розмірі 10 000 дол. США буде недостатньо для забезпечення витрат одного працівника за кордоном протягом року.

Як же бути? Відповідь міститься в пп. 1.1.3 Правил № 119: у випадку, якщо сума витрат на закордонне відрядження згідно з попереднім розрахунком перевищує граничну суму в 10 000 дол. США або еквівалент цієї суми в іншій інвалюті, то для розрахунків за кордоном використовується КПК однієї з міжнародних платіжних систем.

Таким чином, при направленні працівників у тривале закордонне відрядження підприємству раціонально відкрити картрахунок і видати працівникам для розрахунків за кордоном замість готівкової інвалюти КПК однієї з міжнародних платіжних систем.

Можливий і комбінований варіант забезпечення працівників грошовими коштами, у тому числі й у випадку, якщо підприємство не має картрахунка, а працівник - особистої ПК. Тоді перед від'їздом у закордонне відрядження працівникам видається готівкова інвалюта, з якою вони й виїжджають до місця призначення. Провівши працівників, підприємство відкриває картрахунок у банку, який оформляє КПК на ім'я кожного відрядженого працівника і висилає їм ці КПК міжнародним поштовим відправленням з оголошеною цінністю (п. 3 частини IV Інструкції № 283).

Однак чи є варіант комбінованого використання грошових коштів безпечним у розумінні ведення касових операцій?

Дійсно, виникають сумніви щодо правомірності використання КПК для отримання з картрахунка грошових коштів без попереднього звіту за раніше видані з каси підприємства готівкові гроші.

Хочемо заспокоїти читачів: порушень тут немає. Адже в даному випадку:

- по-перше, готівка не видається повторно з каси підприємства, а наступні розрахунки, здійснювані з використанням КПК, належать до безготівкових. Отримання готівки через банкомат або з каси банку не є отриманням грошей з каси підприємства. У даному випадку здійснюється не касова операція*, а операція зі списання грошей з картрахунка - різновиду поточного рахунка;

- по-друге, і готівкові, і безготівкові гроші видаються для використання їх у рамках одного відрядження, остаточний звіт за яке буде поданий працівниками після його завершення в кінці року. А порушенням порядку ведення касових операцій, за яке застосовується штраф згідно з Указом № 436, уважається випадок, коли підзвітній особі, що не відзвітувала за використання готівки, отриманої для виконання одного доручення, видається з каси підприємства готівка для виконання іншого доручення. (Наприклад, працівник повернувся з відрядження, не відзвітував про здійснені витрати, а через деякий час був направлений в інше відрядження, отримав у касі аванс і поїхав).

Аванс у безготівковій формі

Корпоративна платіжна картка. Видача працівникам авансу на закордонне відрядження в безготівковій формі передбачає використання КПК (з валютним або гривневим картрахунком). Однак щоб забезпечити працівників інвалютою для здійснення розрахунків за кордоном з використанням КПК, підприємству, як ми вже говорили, треба відкрити картрахунок. Оскільки картрахунок належить до поточних рахунків, то до банку необхідно подати такі ж документи, як і для відкриття поточного рахунка (п. 1.8 Інструкції № 492).

Тим підприємствам, які вже мають рахунок у банку, але збираються відкрити ще й картрахунок, достатньо укласти договір на підставі поданої раніше заяви про відкриття поточного рахунка, за необхідності - подати нову картку зі зразками підписів (наприклад, якщо право розпоряджатися картрахунком надається іншим особам) (п. 8.2 Інструкції № 492).

При закордонних відрядженнях видача працівникам КПК цілком виправдана: на відміну від вивезення готівкової інвалюти для картрахунка немає обмежень за сумою. Пояснюється це просто: незважаючи на те що КПК вивозиться за кордон, уся інвалюта, що є на картрахунку, на момент перетину працівниками кордону продовжує залишатися в українському банку. Тому фізичним особам (працівникам підприємств) дозволяється за умови усного декларування митному органу вивозити платіжні картки, емітовані банками України (у тому числі міжнародних платіжних систем) за межі країни незалежно від суми на картрахунку (п. 1 "а" розд. IV Інструкції № 283).

Особиста картка**. Якщо ж підприємство не має картрахунка і не збирається його відкривати, а працівники, що направляються в закордонне відрядження, мають особисті картки міжнародних платіжних систем, то аванс на закордонне відрядження підприємство може зарахувати на особистий картрахунок свого працівника. Особиста картка, так само як і КПК, може бути з картрахунком в інвалюті або з гривневим картрахунком. I ту, і іншу працівник підприємства може використовувати для розрахунків за кордоном.

Про підзвітні суми. Отже, працівники перед поїздкою в закордонне відрядження отримали КПК або вирішили скористатися особистою карткою. Чи означає це, що всі грошові кошти на картрахунку вважаються виданими під звіт? Виданими під звіт гроші вважаються тільки тоді, коли вони (п. 4.8 Положення № 367):

- списуються з картрахунка юридичної особи (КПК);

- зараховуються на особистий картрахунок працівника (особиста картка).

Не забувайте поповнювати картрахунок! I КПК, і особиста картка використовуються підзвітними особами в закордонних відрядженнях як засіб для здійснення безготівкових розрахунків і для отримання готівки в касах банків, через банкомати та ін. (п. 4.8 Положення № 367).

Однак гроші, як правило, закінчуються саме тоді, коли вони найбільше потрібні. Щоб цього не відбувалося, необхідно заздалегідь потурбуватися про їх наявність на картрахунку. Зробити це повинне підприємство, яке має право за необхідності або в установлені наказом терміни поповнювати як корпоративний, так і особистий картрахунок.

Зазначимо, що можливості особистої картки в цьому випадку трохи ширші: на її картрахунок підприємство може зараховувати працівникам заробітну плату, аванс і суму компенсації витрат на відрядження та ін., у той час як на КПК зараховувати заробітну плату та інші виплати соціального характеру забороняється (п. 4.9 Положення № 367).

Звітуємо про витрати

Звіт про використання підзвітних сум

Відрядні витрати, понесені працівниками за певний період часу, включаються до складу валових витрат підприємства. Тому для підприємства важливо отримати звіт за цей період.

А яким чином звітувати працівникам, направленим у тривале закордонне відрядження?

Законом № 889 (п. 9.10) установлені порядок і терміни подання звіту про використання підзвітних коштів та повернення залишку (за наявності) після повернення з відрядження:

- протягом трьох банківських днів - при витрачанні готівкових коштів, у тому числі отриманих із застосуванням ПК через банкомати і каси банку (пп. 9.10.2 і пп. 9.10.4);

- протягом десяти (з дозволу керівника підприємства за наявності поважних причин - двадцяти) банківських днів - при використанні безготівкових коштів із застосуванням ПК (пп. 9.10.4).

У той же час, на думку редакції, не буде порушенням (що не заборонено, то дозволено), якщо підприємство не стане чекати, поки працівник повернеться з відрядження та особисто принесе звіт. За необхідності відряджений працівник може подавати звіт у терміни, установлені наказом по підприємству, наприклад щомісяця. Звіт разом з документами, що підтверджують здійснені витрати (на проживання, на проїзд, добові), працівник може вислати поштою міжнародним поштовим відправленням з оголошеною цінністю, з повідомленням про вручення поштового відправлення одержувачу та ін. (п. 3 Постанови № 1155).

А тепер запитання "на засипку".

З вищесказаного випливає, що ніяких проблем з віднесенням оплачених відрядженими працівниками витрат за кордоном до складу валових не буде, якщо тільки такі витрати будуть підтверджені документами (в оригіналі). Чи так це? Не зовсім...

Запрошуємо до дискусії!

Ускладнення можуть виникнути з віднесенням до складу валових добових витрат. Адже згідно з пп. 5.4.8 Закону про прибуток сума добових витрат відшкодовується в межах установлених норм за кожний день перебування кожного працівника у відрядженні, включаючи день від'їзду і приїзду.

Отже, для того щоб розрахувати суму добових витрат, необхідно знати фактичний час перебування працівників у відрядженні. Документами, у яких зафіксований цей час, є: відрядна посвідка і закордонний паспорт або документ, що його замінює (пп. 5.4.8 Закону про прибуток, п. 1.5 "а" і "б" розд. II Інструкції № 59).

Таким чином, керуючись указаною нормою, суму добових витрат ми включаємо до складу валових на підставі вищевказаних документів (додаються до звіту працівника) з відповідними відмітками в них.

Проблема тільки в тому, що оригінал відрядної посвідки з відповідними відмітками буде доданий до звіту кожним працівником після його повернення з відрядження (через кілька місяців). А це означає, що підприємство до закінчення тривалого закордонного відрядження своїх працівників не зможе включати до складу валових витрат суму добових.

Отже, що ж ми маємо? Маємо норму, яка дозволяє нам тривалі відрядження (п. 5 Постанови № 663), але не маємо порядку для її практичного застосування, зокрема рівномірного включення до складу валових витрат суми добових витрат.

У бухгалтерському обліку проблем для віднесення добових витрат на витрати періоду немає: витрати визнаються витратами певного періоду одночасно з визнанням доходу, для отримання якого вони здійснені (принцип відповідності доходів і витрат) (п. 7 П(С)БО 16 "Витрати").

А от з податковим обліком... Проаналізуємо цю ситуацію на предмет пошуку варіантів для її вирішення.

Шукаємо вихід!

Варіант 1. Підтвердити добові витрати
ксерокопіями:

- відрядної посвідки з відміткою свого рідного підприємства про вибуття у відрядження і з відміткою сторони, що приймає, про прибуття до місця відрядження;

- сторінок закордонного паспорта з відміткою органів прикордонного контролю про перетин кордону, якщо це відрядження до країни, з якою встановлений повний прикордонний митний контроль, і з зазначенням прізвища відрядженого працівника.

А тепер відповімо на запитання: "Чи є оригінал відрядної посвідки єдиним документом, що підтверджує факт перебування працівників у відрядженні?"

Ні, не е. Той факт, що працівник направлений у відрядження і перебуває там, підтверджують:

- наказ про відрядження,

- запис у Журналі про реєстрацію відрядних посвідок,

- табель обліку робочого часу з буквою "К" замість "вісімки" навпроти прізвищ відряджених працівників,

- документи на проживання в готелі,

- документи на проїзд по місцю відрядження

- і нарешті - акт поетапного виконання робіт.

Не можна не визнати, що для відображення в податковому обліку всі понесені витрати, як правило, підтверджуються тими ж первинними документами, що й у бухгалтерському обліку (податковий облік будується на документально підтверджених даних бухгалтерського обліку). До того ж оригінал відрядної посвідки і паспорт будуть подані працівником до бухгалтерії після повернення з відрядження. Тоді ж буде здійснений і остаточний розрахунок.

Висновок: наявність ксерокопії відрядної посвідки або сторінок закордонного паспорта з відповідними відмітками та оригіналів вище-перелічених документів, напевно, усе-таки може розсіяти сумніви щодо перебування працівників у відрядженні. Це, у свою чергу, дозволить підприємствам включати добові витрати до складу валових протягом усього відрядження, а не тільки після його закінчення.

Варіант 2. Розглядати закордонне
відрядження терміном до року
як відрядження у зв'язку з виконанням
довгострокового договору

Розглядаючи закордонне відрядження з такої позиції, можна скористатися спеціальним порядком оподаткування, установленим для відображення довгострокових договорів п. 7.10 Закону про прибуток. Цей порядок передбачає, що всі витрати, понесені виконавцем робіт у звітному періоді, визначаються на рівні фактично оплачених (нарахованих) у такому звітному періоді (пп. 7.10.6) і включаються до складу валових витрат за підсумками такого періоду (пп. 7.10.7).

А якщо так, то й добові витрати включатимуться до складу валових у межах установлених норм кожного звітного періоду як фактично оплачені (нараховані) - незважаючи на те що у підприємства не буде оригіналу відрядної посвідки до повернення працівника на підприємство.

У цьому випадку спеціальна норма ст. 7 Закону про прибуток переважає над загальною нормою, установленою пп. 5.4.8.

Однак скористатися цим варіантом підприємства зможуть тільки в тому випадку, якщо термін тривалого закордонного відрядження буде 9 і більше місяців.

Варіант 3. Розбити відрядження
на частини: направляти працівників,
наприклад, на три місяці, а не на весь термін відрядження

Кожного разу після повернення з відрядження можна направляти працівників у нове відрядження, оформляючи його за всіма правилами з дотриманням установлених вимог (завдання, розрахунок, наказ, аванс та ін.).

У цьому випадку підприємство матиме:

- оригінали всіх необхідних документів, що дозволяють включити витрати з метою відрядження до складу валових;

- можливість виплачувати добові в розмірі 100 % не тільки протягом перших двох місяців, як це встановлено для тривалих відряджень. Наприклад, термін виконання робіт - 10 місяців. Однак працівники будуть кожні три місяці повертатися, а потім знову виїжджати. Тоді за сім, а не за два місяці працівники отримають добові в розмірі 100 %. Причому всі ці витрати включатимуться до складу валових.

Як же вчинити? Чекаємо відповіді на запит

Розглянуті нами варіанти - це тільки пропозиція обговорити на сторінках тижневика проблеми тривалого закордонного відрядження і прагнення звернути увагу наших законодавців на неузгодженість діючих нормативних документів.

Ведемо облік і заповнюємо звітність

Бухгалтерський облік операцій з іноземною валютою в закордонних відрядженнях ведеться відповідно до П(С)БО 21 "Вплив змін валютних курсів".

У фінансовій звітності у формі № 1 "Баланс" сальдо за субрахунком 372 відображається розгорнено: дебіторська заборгованість - в активі Балансу у складі показника рядка 210 "Інша поточна дебіторська заборгованість", а кредиторська заборгованість - у пасиві Балансу у складі показника рядка 610 "Інші поточні зобов'язання".

У формі № 2 "Звіт про фінансові результати" витрати, пов'язані з відрядженнями, включаються до складу показника рядків 040 "Собівартість реалізованої продукції", 070 "Адміністративні витрати", 080 "Витрати на збут".

Доходи і витрати від курсових різниць відображаються у складі показників рядків 060 "Інші операційні доходи" та 090 "Інші операційні витрати" відповідно.

У податковому обліку для віднесення витрат, пов'язаних із закордонними відрядженнями, до складу валових необхідно керуватися нормами Закону про прибуток, зокрема пп. 5.4.8.

У декларації з податку на прибуток витрати для .цілей відрядження відображаються у складі показника рядка 04.12 "Інші витрати".

Тепер на умовному числовому прикладі розглянемо порядок відображення в бухгалтерському і податковому обліку операцій, пов'язаних з відрядними витратами в інвалюті, на підставі звітів, отриманих поштою від відряджених працівників.

ПРИКЛАД

Підприємство "Кедр" направило у відрядження бригаду своїх працівників з п'яти чоловік у м. Москву за зовнішньоекономічним договором для виконання будівельно-монтажних і пусконалагоджувальних робіт - із 06.09.04 р. по 31.07.05 р.

Як забезпечення витрат у відрядженні їм були видані готівкові кошти (гривні та російські рублі) на два місяці, а також корпоративні платіжні картки.

Для відображення в обліку відрядних витрат усі операції розглянемо на прикладі одного працівника.

Згідно з кошторисом розрахунку відрядних витрат сума авансу на одного працівника склала:

1. Проїзд поїздом маршрутом Дніпропетровськ - Москва - 180 грн.

Курс НБУ на дату отримання рублів у касі банку - 0,1817.

Вартість проїзду - 990 руб. 64 коп. (180 грн. : 0,1817).

2. Проживання в готелі у м. Москві без харчування (умовно) обходиться у 2 300 руб. на добу - 752 100 руб. (2 300 руб. х 327 дн.).

3. Добові витрати із 06.09.04 р. по 31.07.05 р. (329 днів):

- за перші 60 днів - 92 460 руб. [(280 грн. : : 0,1817) х 60 дн.];

- за дні, що залишилися, - 331 624 руб. [(224 грн. : 0,1817) х 269 дн.].

Разом на одного працівника:

- у гривнях - 180 грн.;

- у рублях - 1 177 175 руб. (991 + 752 100 + 92 460 + 331 624).

На початку жовтня (04.10.04 р.) поштою від кожного працівника були отримані звіти з доданими до них підтвердними документами:

- залізничний квиток на проїзд одного працівника з Дніпропетровська в Москву -180 грн., у тому числі ПДВ - 30 грн.;

- рахунок з готелю "Москва" і касовий чек за проживання із 07.09.04 р. по 30.09.04 р. - на суму 51 600 руб. (2 150 руб. х 24 дн.), або 9 375,72 грн.

- ксерокопія відрядної посвідки з відмітками про дату вибуття - 06.09.04 р. і дату прибуття - 07.09.04 р., на підставі якої здійснений розрахунок добових витрат: 280 грн. х 25 дн. = 7 000 грн., або 38 525 руб.

Для розрахунку використовується курс НБУ (0,1817), установлений на дату видачі коштів з каси підприємства.

(руб. /грн.)

______________________

* Касові операції - операції підприємств (підприємців) між собою і з фізичними особами, пов'язані з прийманням і видачею готівки під час здійснення розрахунків через касу підприємства, з відображенням цих операцій у відповідних книгах обліку (п. 1.2 Положення № 637).

** Особиста картка - платіжна картка, емітована на ім'я клієнта - фізичної особи, що не є суб'єктом підприємницької діяльності (п. 1 Положення № 367).

Перелік документів

1. Указ № 436 - Указ Президента України від 12.06.95 р. № 436/95 "Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки".

2. Закон. № 889 - Закон України від 22.05.03 р. № 889-IV "Про податок з доходів фізичних осіб".

3. Постанова № 663 - постанова КМУ від 23.04.99 р. № 663 "Про норми відшкодування витрат на відрядження в межах України і за кордон".

4. Постанова № 1155 - постанова КМУ від 17.08.02 р. № 1155 "Про затвердження Правил надання послуг поштового зв'язку" у редакції від 17.07.03 р.

5. Інструкція № 59 - Інструкція про службові відрядження в межах України і за кордон, затверджена наказом Мінфіну України від 13.03.98 р. № 59, зі змінами.

6. Інструкція № 283 - Інструкція про переміщення валюти України, іноземної валюти, банківських металів, платіжних документів і платіжних карток через митний кордон України, затверджена постановою Правління НБУ від 12.07.2000 р. № 283.

7. Інструкція № 492 - Інструкція про порядок відкриття, використання і закриття рахунків у національній та іноземній валютах, затверджена постановою Правління НБУ від 12.11.03 р. № 492, зі змінами.

8. Положення № 367 - Положення про порядок емісії платіжних карток і здійснення операцій з їх застосуванням, затверджене постановою Правління НБУ від 27.08.01 р. № 367.

9. Положення № 637 - Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затверджене постановою Правління НБУ від 15.12.04 р. № 637.

10. Правила № 119 - Правила використання готівкової іноземної валюти на території України, затверджені постановою НБУ від 26.03.98 р. № 119, зі змінами.

Маргарита Позднякова,
бухгалтер-експерт фірми "Баланс-Клуб"