Договірна ціна комітента при
комісійній торгівлі

Багато підприємств реалізують товар через посередника, укладаючи з ним договір комісії на продаж, тобто виступають у ролі комітента. При цьому у комітентів, які є платниками ПДВ, виникає запитання: як правильно визначити договірну вартість товару (базу обкладення ПДВ) у ситуаціях, про які мова піде нижче, у тому числі якщо комісіонер - неплатник ПДВ і пов'язана особа.

Умови договору

Між резидентами укладений договір комісії на продаж. Комітент - юридична особа.

Варіант 1 - у договорі визначена тільки ціна, за якою комісіонер зобов'язаний розрахуватися за товар з комітентом. Гранична ціна продажу не встановлена. Комісіонер отримує винагороду в сумі націнки, утримуючи її із сум, що надійшли від покупця товарів.

- Чи буде дійсним договір комісії, укладений на таких умовах?

- Чи буде така ціна визнана договірною у комітента з метою обкладення ПДВ?

Варіант 2 - у договорі встановлені дві ціни: перша - яку комісіонер зобов'язаний сплатити комітенту за реалізований товар, друга - граничне висока ціна продажу для комісіонера. Застережено, що різницю між "другою" та "першою" ціною комісіонер залишає у себе як винагороду, утримуючи безпосередньо із сум, що надходять від покупців.

- Чи може у цьому випадку "перша ціна" служити базою обкладення ПДВ у комітента?

ВАРІАНТ 1

Укладення договору на вищеперелічених умовах можливе, і такий договір уважатиметься дійсним.

Аргументація. Оскільки одна зі сторін угоди - юридична особа, необхідно виконувати вимоги Господарського кодексу, передбачені для договорів комісії. Згідно із ч. 7 ст. 179 ГК такий договір укладається за правилами, установленими ЦК, але з урахуванням особливостей, передбачених ГК, іншими нормативно-правовими актами про окремі види договорів.

Ось які вимоги пред'являються вказаними нормативно-правовими актами до договору комісії:

- договір між юридичними, а також між юридичними і фізичними особами укладається обов'язково в письмовій формі (ст. 208 ЦК);

- при укладенні господарських договорів сторони зобов'язані в будь-якому випадку узгодити предмет, ціну та термін дії договору (ст. 180 ГК). Застосовно до договору комісії сторони зобов'язані узгодити номенклатуру товарів, що передаються комісіонеру для реалізації, ціну поставки товарів, а також порядок виплати і розмір комісійної винагороди.

Статтею 1013 ЦК передбачено, що комітент повинен виплатити комісіонеру комісійну плату (винагороду) у розмірі та порядку, установленому в договорі комісії. Звичайно в договорі розмір винагороди встановлюється у фіксованій сумі або у вигляді відсотків від вартості реалізованого товару. Однак сторони можуть вирішити це питання інакше, наприклад так, як указано в запитанні читача. Адже із законодавства зникла заборона з 01.01.04 р. (у зв'язку з набуттям чинності ГК і нового ЦК) на встановлення комісійної винагороди у вигляді різниці між ціною продажу, визначеною комітентом, і фактичною ціною продажу товару.

Таким чином, розмір комісійної винагороди може бути у вигляді вигоди від виконання договору комісії (тобто його виконання на більш вигідних умовах, ніж визначено комітентом).

Право комісіонера на утримання винагороди із суми грошових коштів, що надійшли в рахунок оплати реалізованого товару і, отже, належать комітенту, передбачене ст. 1020 ЦК.

У комітента базою обкладення ПДВ буде ціна, за якою товар проданий покупцеві, але не нижче від звичайної.

Аргументація. Тут необхідно брати до уваги норму ст. 1014 ЦК, відповідно до якої:

- комісіонер зобов'язаний здійснити угоду на умовах, найбільш вигідних для комітента;

- якщо договір виконаний на умовах більш вигідних, ніж визначено комітентом, то вся отримана вигода належить комітенту.

Указана норма є обов'язковою до застосування, тому учасники не мають права змінити її за домовленістю сторін, посилаючись на ст. 6 ЦК. Крім того, необхідно пам'ятати про норму п. 4.1 Закону про ПДВ: базою оподаткування є договірна вартість, визначена за вільними цінами, але не нижче від звичайних цін.

Висновок: у випадку якщо комісіонер укладає договір з покупцем товару на умовах більш вигідних, ніж установлено договором комісії, уся додаткова вигода є власністю комітента і включається до бази для обчислення ПДВ. Договірною вартістю буде та, про яку у кінцевому результаті домовилися сторони (комісіонер і покупець). Ця вартість і служить базою обкладення ПДВ - за умови, що вона не нижча від звичайної ціни*.

Пояснимо сказане на прикладі.

ПРИКЛАД 1

За договором комісії комісіонеру передана партія товарів для реалізації за 12 000 грн. (у т. ч. ПДВ - 2 000 грн.). Згідно зі звітом комісіонера товар реалізований за 15 000 грн. (у т. ч. ПДВ - 2 500 грн.).

Розмір комісійної винагороди визначається як різниця між вартістю поставки, установленою комітентом, і фактичною вартістю реалізації.

Оскільки згідно із законом уся додаткова вигода належить комітенту, фактична вартість поставки (без ПДВ) товару покупцеві складається з двох величин:

Вартість поставки згідно з договором комісії +
+ Додаткова вигода комітента =
=10 000 грн. + (12 500 грн. - 10 000 грн.) = 12 500 грн.

Указана сума приймається як база для обчислення комітентом податкових зобов'язань з ПДВ (якщо вона не нижча від звичайних цін*). У нашому прикладі податкові зобов'язання з ПДВ у комітента складуть 2 500 грн. (12 500 грн. х 20 %). Загальна ціна реалізації - 15 000 грн. (12 500 грн. + 2 500 грн.).

ВАРІАНТ 2

За певних умов "ціна для комітента" може бути базою обкладення ПДВ у комітента.

Пояснимо сказане на прикладі.

ПРИКЛАД 2

Згідно з договором мінімальна ціна поставки товару, переданого на комісію, становить 10 000 грн. (у т. ч. ПДВ - 1 666,67 грн.), а максимальна - 15 000 грн. (у т. ч. ПДВ -2 500 грн.). Розмір комісійної винагороди визначається як різниця між першою та другою ціною (5 000 грн.) - незалежно від ціни, за якою товар буде проданий комісіонером.

Тут можливі такі випадки:

1. Товар проданий за 8 000 грн., тобто нижче від мінімальної ціни.

2. Товар проданий за 12 000 грн., тобто за ціною, вищою від мінімальної, але нижчою від максимальної.

3. Товар проданий "по максимуму" - за 15 000 грн.

Розглянемо кожний випадок.

1. Згідно з п. 3 ст. 1017 ЦК комісіонер, що продав майно за більш низькою ціною, повинен заплатити різницю комітенту, якщо не доведе, що він не мав можливості продати майно за узгодженою ціною, а його продаж за більш низькою ціною попередив ще більші збитки. Таким чином, у випадку якщо комісіонер не доведе, що поставка покупцеві за ціною нижче 10 000 грн. попередила більші збитки комітента, він зобов'язаний доплатити 2 000 грн. (до мінімальної ціни, визначеної в договорі). Тоді у комітента базою для обчислення податкових зобов'язань з ПДВ буде сума 8 333,33 грн. (за умови, що вартість товарів не нижча від звичайних цін*), оскільки згідно з п. 4.1 Закону про ПДВ до договірної вартості включаються не тільки суми, що передаються платникові податків безпосередньо від покупців, але і суми, що надійшли від третіх осіб у зв'язку з компенсацією вартості товарів.

2. Установлення максимальної ціни поставки не означає, що комісіонер зобов'язаний продати товар саме за такою ціною. Тому у цьому випадку в комітента базою для обчислення ПДВ є сума 10 000 грн. (за умови, що вартість товарів не нижча від звичайних цін*).

3. У комітента база обчислення ПДВ дорівнює 12 500 грн. (за умови, що вартість товарів не нижча від звичайних цін*).

Передача майна комісіонеру не відображається в податковому обліку комітента. Відповідно до п. 1.31 Закону про прибуток та п. 1.4 Закону про ПДВ операції з такої передачі товарів не вважаються ні продажем, ні поставкою. Якщо комісіонер - не платник ПДВ і "пов'язана" особа стосовно комітента, то у комітента:

- відсутній податковий кредит у сумі комісійної винагороди;

- статус платника податків - комісіонера впливає тільки на величину комісійної винагороди, яка може бути включена до валових витрат комітента - не вище від звичайної ціни посередницької послуги (пп. 7.4.1 Закону про прибуток).

__________________________

* У 2005 році до 31.03.05 р. база обкладення ПДВ визначалася виходячи з договірної вартості товарів, але не нижче від фактичних витрат на їх придбання (п. 4.1, 4.7 Закону про ПДВ) або звичайних цін (п. 4.2).

Перелік документів

1. ЦК - Цивільний кодекс України від 16.01.03 р. № 435-IV, зі змінами.

2. ГК - Господарський кодекс України від 16.01.03 р. № 436-IV, зі змінами.

Олена Лукінова,
аудитор