Нюанси оподаткування за договором поруки і за договором комісії

ЗАПИТАННЯ: Чи має право фірма А на відшкодування ПДВ, сплаченого за фірму Б згідно з тристороннім договором про співпрацю з реалізації товару? Вищезгаданий договір укладений між фірмою А, яка зобов'язалась оплатити за фірму Б, фірмою Б, яка не могла самостійно оплатити послуги щодо розмитнення через відсутність коштів, і фірмою С, яка зобов'язалась надати ці послуги. Крім того, фірма А зобов'язалась реалізувати розмитнений товар і здійснити розрахунок за реалізовані товари з фірмою Б із врахуванням понесених витрат.

ВІДПОВІДЬ: У такій ситуації мають місце два договори:

1) договір переуступки боргу: коли фірма А оплатила фірмі С вартість послуг щодо розмитнення товару для фірми Б;

2) договір комісії: коли фірма А зобов'язалась реалізувати розмитнений товар фірми Б і здійснити розрахунок з останньою за реалізований товар.

Щодо переуступки боргу, то відповідно до п. 14 Указу Президента від 04.03.98 р. N 167/98 "Про заходи щодо підвищення відповідальності за розрахунки з бюджетами та державними цільовими фондами" установлено, що під час проведення розрахунків, у тому числі за експортними та імпортними операціями, не допускається уступка вимоги та переведення боргу, незалежно від наявності угод чи фінансових зобов'язань між резидентами, а також між резидентами та нерезидентами.

Попри те, виходом у наведеній ситуації може бути договір поруки, який не заборонений чинним законодавством.

Довідка. За договором поруки, відповідно до ст. 191 Цивільного кодексу України, поручитель зобов'язується перед кредитором іншої особи відповідати за виконанням останньої свого зобов'язання в повному обсязі або частково.

Договір поруки повинен бути укладений в письмовій формі, в противному разі він вважатиметься недійсним. У разі невиконання зобов'язання боржник і поручитель відповідають перед кредитором як солідарні боржники, якщо інше не передбачено договором поруки. Поручитель несе таку ж відповідальність, що й боржник, зокрема відповідає за сплату процентів, за відшкодування збитків, за сплату неустойки, якщо інше не передбачено договором поруки. До поручителя, який виконав зобов'язання, переходять усі права кредитора щодо цього зобов'язання. Кожний із декількох поручителів мае право зворотної вимоги до боржника в розмірі сплаченої цим поручителем суми. Поручительство припиняється із припиненням забезпеченого ним зобов'язання.

Поручительство припиняєтся також, коли кредитор протягом трьох місяців з дня настання терміну зобов'язання не пред'явив позов поручителю. Якщо термін виконання зобов'язання не вказаний чи визначений моментом вимоги, то при відсутності іншої угоди відповідальність поручителя припиняється після закінчення одного року з дня підписання договору поруки.

Отже, за договором поруки поручитель може сплатити за особу (фірму), за яку порпається, в даному випадку - вартість розмитнення товару. Залежно від того, яка форма оплати передбачена за договором поруки між поручителем і тим, за кого він поручається, здійснюються бухгалтерські записи. Перш за все, якщо поручитель проплатив за боржника певну суму коштів на користь третьої сторони, то і відшкодування ПДВ (податковий кредит), і валові витрати виникають у боржника, і податкова накладна, видана третьою стороною, повинна бути виписана на боржника, а не на поручителя. Поручитель у такому разі немає права ні на податковий кредит ні на валові витрати, оскільки послуги щодо розмитнення товару надавались не йому, а боржникові. Тому поручитель здійснює просте бухгалтерське проведення: Дт 76, Кт 51 (перерахування коштів за боржника).

Якщо за договором поруки поручитель здійснює оплату за розмитнення товару боржника, а боржник зобов'язується розрахуватися з поручителем за це грошима, то у поручителя буде проведення: Дт 51 Кт 76 (коли надійдуть кошти від боржника на розрахунковий рахунок поручителя).

У випадку якщо договором передбачено, що боржник розраховуються з поручителем частиною товару за те, що поручитель оплатив за боржника вартість розмитнення цього товару, перша проводка у поручителя буде також Дт 76, Кт 51 (здійснена оплата за розмитнення товару боржника), а при надходженні товару від боржника поручителю Дт 41 Кт 76 (оприбутковано товар), Дт 68 Кт 76 (відшкодовано ПДВ).

Надалі договір комісії повинен бути укладений між фірмою А, яка виступає комісіонером (бере товар на комісію),і фірмою Б, яка виступає комітентом (здає товар на комісію). За договором комісії, відповідно до ст 395 Цивільного кодексу України, одна сторона (комісіонер) зобов'язується за дорученням іншої сторони (комітента) за винагороду здійснити продаж від свого імені за рахунок комітента.

Щодо оподаткування операцій за договорами комісії, то п.4.7 Закону України "Про ПДВ" визначено, що "у випадках коли платник податку здійснює діяльність з продажу товарів, отриманих у межах договорів комісії (консигнації), поруки, доручення, інших цивільно-правових договорів, що уповноважують такого платника податку (далі комісіонера) здійснювати продаж товарів від імені та за дорученням іншої особи (далі комітента) без передання права власності на такі товари, базою оподаткування є продажна вартість цих товарів. Датою збільшення податкових зобов'язань комісіонера є дата, яка припадає на першу з подій: або відвантаження покупцю товару, або отримання коштів від покупця. При цьому датою збільшення податкових зобов'язань комітента є дата отримання коштів або інших видів компенсації вартості товарів від комісіонера". I якщо Законом "Про ПДВ" передбачена особливість оподаткування операцій з комісійної торгівлі, а саме те, що датою збільшення податкових зобов'язань у комітента є дата отримання коштів від комісіонера, то Законом "Про оподаткування прибутку підприємців" для комісійної торгівлі не зроблено винятку.

Тому датою виникнення валових доходів (підпункт 11.3.1. закону) і в комісіонера, і в комітента є подія перша: або дата зарахування коштів від покупця, або дата відвантаження товару покупцю. Наприклад: комісіонер відвантажив товар, кошти за який ще не надійшли. У комісіонера виникають і зобов'язання з ПДВ, і валові доходи.

У комітента - тільки валові доходи, оскільки ПДВ, як зазначалося вище, буде після надходження коштів за реалізований товар.