МІНІСТЕРСТВО ФІНАНСІВ УКРАЇНИ

Затверджено
Наказ Міністерства фінансів
України
24.12.2010 N 1629

Зареєстровано
в Міністерстві юстиції України
20 січня 2011 р. за N 91/18829

Національне положення (стандарт)
бухгалтерського обліку
в державному секторі 126 "Оренда"

(Набирє чинності з 01.01.2017)

I. Загальні положення

1. Це Національне положення (стандарт) визначає методологічні засади формування у бухгалтерському обліку інформації про орендні операції та її розкриття у фінансовій звітності орендарів та орендодавців.

2. Норми цього Національного положення (стандарту) застосовуються суб'єктами бухгалтерського обліку в державному секторі (далі - суб'єкти державного сектору).

3. Це Національне положення (стандарт) не поширюється на оцінку активів, яка визначається в інших національних положеннях (стандартах) бухгалтерського обліку в державному секторі, зокрема об'єктів інвестиційної нерухомості, біологічних активів, а також договорів оренди, пов'язаних із розвідкою та використанням природних та подібних невідтворюваних ресурсів (за винятком оренди земельних ділянок), використанням авторського і суміжних з ним прав.

4. Терміни, що використовуються в національних положеннях (стандартах) бухгалтерського обліку в державному секторі, мають таке значення:

гарантована ліквідаційна вартість:

для орендаря - та частина ліквідаційної вартості, яка гарантується до сплати орендарем або пов'язаною з ним стороною;

для орендодавця - та частина ліквідаційної вартості, яка гарантується до сплати орендарем або незалежною третьою стороною, здатною за своїм фінансовим станом відповідати за гарантією;

мінімальні орендні платежі - платежі, що підлягають сплаті орендарем протягом строку оренди (за вирахуванням вартості послуг та податків, що підлягають сплаті орендодавцю, і непередбаченої орендної плати), збільшені:

для орендаря - на суму його гарантованої ліквідаційної вартості;

для орендодавця - на суму його гарантованої ліквідаційної вартості.

У разі можливості та наміру орендаря придбати об'єкт оренди за ціною, нижчою за його справедливу вартість на дату придбання, мінімальні орендні платежі складаються з мінімальної орендної плати за весь строк оренди та суми, яку слід сплатити згідно з договором на придбання об'єкта оренди;

невідмовна оренда - договір оренди, за яким орендарем на початок строку оренди сплачено таку суму орендної плати, що дає змогу орендодавцю бути впевненим у продовженні строку оренди, або який може бути розірваний тільки:

з дозволу орендодавця;

якщо відбулася певна непередбачена подія;

у разі укладання орендарем нового договору про оренду цього самого активу або замість нього іншого аналогічного за призначенням активу з тим самим орендодавцем;

сплати орендарем додаткової суми, яка свідчить про прийнятність продовження строку оренди;

негарантована ліквідаційна вартість - частина ліквідаційної вартості об'єкта оренди, отримання якої орендодавцем не забезпечується або гарантується лише пов'язаною з ним стороною;

непередбачена орендна плата - частина орендної плати, яка не зафіксована конкретною сумою та розраховується із застосуванням показників інших, ніж строк оренди (обсяг продажу, рівень використання, індекс інфляції та цін, ринкові ставки відсотка тощо);

оренда - договір, за яким орендар набуває права користування необоротним активом за плату протягом погодженого з орендодавцем строку;

операційна оренда - оренда інша, ніж фінансова;

орендна ставка відсотка - ставка відсотка, за якою теперішня вартість суми мінімальних орендних платежів та негарантованої ліквідаційної вартості дорівнює справедливій вартості об'єкта фінансової оренди на початок строку оренди;

початок строку оренди - дата, яка настає раніше: дата підписання договору оренди чи дата прийняття сторонами зобов'язань щодо основних положень договору про оренду;

ставка відсотка на можливі позики орендаря - ставка відсотка, яку мав би сплачувати орендар за подібну оренду, або (якщо цей показник визначити неможливо) ставка відсотка за позиками для придбання подібного активу (на той самий термін та з подібною гарантією) на початку строку оренди;

строк оренди - період дії невідмовного договору оренди, а також період продовження цього договору, обумовлений на початку строку оренди;

суборенда - договір про передачу орендарем орендованого ним об'єкта в оренду третій особі, що не може перевищувати строку дії договору оренди;

теперішня вартість - дисконтована сума майбутніх платежів (за вирахуванням суми очікуваного відшкодування), яка, як очікується, буде необхідна для погашення зобов'язання;

фінансова оренда - оренда, що передбачає передачу орендарю всіх ризиків та вигід, пов'язаних з правом користування та володіння активом. Оренда вважається фінансовою за наявності хоча б однієї з наведених нижче ознак:

орендар набуває права власності на орендований актив після закінчення строку оренди;

орендар має можливість та намір придбати об'єкт оренди за ціною, нижчою за його справедливу вартість на дату придбання;

строк оренди становить більшу частину строку корисного використання (експлуатації) об'єкта оренди;

теперішня вартість мінімальних орендних платежів з початку строку оренди дорівнює або перевищує справедливу вартість об'єкта оренди;

орендований актив має особливий характер, що дає змогу лише орендареві використовувати його без витрат на його модернізацію, модифікацію, дообладнання;

орендар може продовжити оренду активу за плату, значно нижчу за ринкову орендну плату;

оренда може бути припинена орендарем, який відшкодовує орендодавцю його втрати від припинення оренди;

доходи або втрати від змін справедливої вартості об'єкта оренди на кінець строку оренди належать орендарю.

II. Облік фінансової оренди в орендаря

1. Отримані у фінансову оренду активи суб'єктом державного сектору (орендарем), якому законодавством надане відповідне право, відображаються в бухгалтерському обліку як активи та зобов'язання за справедливою вартістю орендованого майна на початку оренди або, якщо вони нижчі за справедливу вартість, за теперішньою вартістю суми мінімальних орендних платежів.

2. Різниця між сумою мінімальних орендних платежів та вартістю об'єкта фінансової оренди, за якою він був відображений у бухгалтерському обліку орендаря на початку строку фінансової оренди, є витратами фінансової діяльності орендаря і відображається у бухгалтерському обліку і звітності лише в сумі, що відноситься до звітного періоду та розподіляється на пропорційній основі.

3. Якщо в договорі про фінансову оренду не вказана орендна ставка відсотка, то для визначення теперішньої вартості суми мінімальних орендних платежів і розподілу витрат фінансової діяльності орендар застосовує ставку відсотка на можливі позики орендаря.

4. Витрати орендаря на поліпшення об'єкта фінансової оренди (модернізація, модифікація, добудова, дообладнання, реконструкція тощо), що приводять до збільшення майбутніх економічних вигід, які первісно очікувалися від його використання, відображаються як капітальні інвестиції, що включаються до вартості об'єкта фінансової оренди.

5. Втрати від зменшення корисності об'єктів фінансової оренди визнаються орендарем у порядку, передбаченому іншими національними положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку в державному секторі.

6. Амортизація об'єктів фінансової оренди здійснюється у порядку, передбаченому для аналогічних необоротних активів орендаря, з урахуванням періоду очікуваного використання. Нарахування амортизації на орендовані активи проводиться відповідно до норм, визначених у національних положеннях (стандартах) бухгалтерського обліку в державному секторі 121 "Основні засоби", затвердженому наказом Міністерства фінансів України від 12.10.2010 N 1202, зареєстрованим у Міністерстві юстиції України 01.11.2010 за N 1017/18312 (далі - Національне положення (стандарт) бухгалтерського обліку в державному секторі 121 "Основні засоби"), та 122 "Нематеріальні активи", затвердженому наказом Міністерства фінансів України від 12.10.2010 N 1202, зареєстрованим у Міністерстві юстиції України 01.11.2010 за N 1018/18313.

7. Періодом очікуваного використання об'єкта фінансової оренди є строк корисного використання (якщо договором передбачено перехід права власності на актив до орендаря) або коротший з двох періодів - строк оренди або строк корисного використання об'єкта фінансової оренди (якщо переходу права власності на об'єкт фінансової оренди після закінчення строку оренди не передбачено).

III. Облік операційної оренди в орендаря

1. Отримані в операційну оренду активи суб'єктом державного сектору (орендарем) відображаються на позабалансовому рахунку бухгалтерського обліку за вартістю, зазначеною в договорі про оренду.

2. Витрати орендаря на поліпшення об'єкта операційної оренди (модернізація, модифікація, добудова, дообладнання, реконструкція тощо), що приводять до збільшення майбутніх економічних вигід, які первісно очікувалися від його використання, відображаються орендарем як капітальні інвестиції у створення (будівництво) інших необоротних матеріальних активів.

3. Орендні платежі за договором про операційну оренду визнаються витратами на прямолінійній основі протягом строку оренди або з урахуванням способу одержання економічних вигід чи потенціалу корисності, пов'язаних із використанням об'єкта операційної оренди.

IV. Облік фінансової оренди в орендодавця

1. Суб'єкт державного сектору, якому законодавством надане відповідне право (орендодавець), відображає в бухгалтерському обліку наданий у фінансову оренду актив як дебіторську заборгованість орендаря в сумі мінімальних орендних платежів та негарантованої ліквідаційної вартості, за вирахуванням доходу від фінансової діяльності, що підлягає отриманню з визнанням доходу від реалізації необоротних активів, з одночасним виключенням з балансу орендодавця залишкової вартості об'єкта фінансової оренди з відображенням у складі витрат (собівартості реалізованих необоротних активів), якщо це передбачено законодавством та умовами договору фінансової оренди.

2. Орендні платежі, що підлягають отриманню за фінансовою орендою, відображаються як погашення дебіторської заборгованості та отримання доходу.

3. Розподіл доходу між звітними періодами протягом строку оренди здійснюється із застосуванням орендної ставки відсотка на залишок дебіторської заборгованості орендаря на початок звітного періоду.

V. Облік операційної оренди в орендодавця

1. Суб'єкт державного сектору (орендодавець) відображає вартість і нарахування амортизації об'єкта операційної оренди відповідно до вимог, визначених у Національному положенні (стандарті) бухгалтерського обліку в державному секторі 121 "Основні засоби".

2. Орендні платежі, що підлягають отриманню за операційною орендою, визначаються орендодавцем згідно із законодавством і в бухгалтерському обліку та фінансовій звітності відображаються як збільшення дебіторської заборгованості та отримання доходу.

3. Орендодавець дохід від операційної оренди визнає доходом відповідного звітного періоду на прямолінійній основі протягом строку оренди або з урахуванням способу одержання економічних вигід чи потенціалу корисності, пов'язаних з використанням об'єкта операційної оренди, а витрати з укладення договору про операційну оренду (юридичні послуги, комісійні винагороди тощо) визнає витратами того звітного періоду, у якому вони мали місце.

4. Втрати від зменшення корисності об'єктів операційної оренди визнаються орендодавцем у порядку, передбаченому іншими національними положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку в державному секторі.

VI. Розкриття інформації про оренду
у фінансовій звітності орендарів та орендодавців

1. Орендар у фінансовій звітності наводить таку інформацію щодо фінансової оренди:

1.1. Первісну (переоцінену) вартість і знос орендованих активів за їх класифікаційними групами на дату балансу.

1.2. Загальну суму мінімальних орендних платежів та їхню теперішню вартість на дату балансу для кожного з таких строків оренди:

до одного року;

від одного до п'яти років;

більше п'яти років.

1.3. Непередбачену орендну плату, включену у звітному періоді до складу фінансових витрат (доходів).

1.4. Загальну суму майбутніх мінімальних суборендних платежів, які передбачається отримати за договорами про суборенду на дату балансу.

1.5. Орендні та суборендні платежі, визнані у звіті про фінансовий результат за певний період, з окремими сумами мінімальних орендних платежів, непередбачених орендних платежів та суборендних платежів.

1.6. Стислі дані щодо чинних договорів оренди, а саме:

основу, за якою визначаються непередбачені орендні платежі;

наявність та умови права вибору на поновлення або придбання, а також застереження про зміну ціни;

обмеження, передбачені договорами оренди.

2. Орендар у фінансовій звітності наводить таку інформацію щодо операційної оренди:

2.1. Загальну суму майбутніх мінімальних орендних платежів за невідмовною орендою на дату балансу для кожного з таких строків оренди:

до одного року;

від одного до п'яти років;

більше п'яти років.

2.2. Загальну суму майбутніх мінімальних орендних платежів на дату балансу, які передбачається одержати за договорами невідмовної суборенди.

2.3. Орендні платежі та платежі з суборенди за звітний період з виділенням сум мінімальних орендних платежів і непередбаченої орендної плати за договорами невідмовної оренди та суборенди.

2.4. Непередбачену орендну плату, включену у звітному періоді до складу фінансових витрат (доходів).

2.5. Стислі дані про чинні договори оренди.

3. Орендодавець у фінансовій звітності наводить таку інформацію щодо фінансової оренди:

3.1. Загальну суму мінімальних орендних платежів та їх теперішню вартість на дату балансу для кожного з таких строків оренди:

до одного року;

від одного до п'яти років;

більше п'яти років.

3.2. Суму фінансового доходу на дату балансу, що підлягає одержанню.

3.3. Стислі дані про чинні договори оренди, а саме:

показники, які застосовуються для розрахунку непередбачених орендних платежів;

обмеження, передбачені договорами оренди.

3.4. Негарантовану ліквідаційну вартість за чинними договорами оренди.

3.5. Непередбачену орендну плату, включену у звітному періоді до складу фінансового доходу (витрат).

4. Орендодавець у фінансовій звітності наводить таку інформацію щодо операційної оренди:

4.1. Первісну (переоцінену) вартість і знос об'єктів операційної оренди на дату балансу за їх класифікаційними групами.

4.2. Суму майбутніх мінімальних орендних платежів за договорами невідмовної операційної оренди на дату балансу загальною сумою та окремо для кожного з таких строків оренди:

до одного року;

від одного до п'яти років;

більше п'яти років.

4.3. Непередбачену орендну плату, включену у звітному періоді до складу фінансового доходу (витрат).

4.4. Стислі дані про чинні договори оренди, а саме:

показники, які застосовуються для розрахунку непередбачених орендних платежів;

обмеження, передбачені договорами оренди.

Начальник Управління методології бухгалтерського обліку О.О.Канцуров