Документ втратив чиннiсть!

НАЦІОНАЛЬНИЙ БАНК УКРАЇНИ
Департамент бухгалтерського обліку

ЛИСТ
22.12.2008 N 12-111/1538-18226

(Лист втратив актуальність на підставі Листа
Національного банку України
N 60-0006/14897 від 16.03.2018 р.)

Головним управлінням НБУ
в Автономній Республіці Крим
по м. Києву та Київській
області,
територіальним управлінням,
департаментам та самостійним
управлінням НБУ,
Асоціації українських
банків,
Асоціації "Український
Кредитно-Банківський Союз",
керівникам банків України

Роз'яснення щодо порядку складання
фінансової звітності банків України
за 2008 рік

( В додаток до Листа додатково див. Лист Національного банку
N 12-111/149-1447 від 30.01.2009 )

У зв'язку з набуттям чинності з 1 січня 2009 року Інструкції про порядок складання та оприлюднення фінансової звітності банків України, затвердженої постановою Правління Національного банку України від 27.12.2007 р. N 480 та зареєстрованої в Міністерстві юстиції України від 18.01.2008 р. за N 32/14723 (далі - Інструкція), роз'яснюємо.

Інструкція розроблена відповідно до вимог міжнародних стандартів бухгалтерського обліку та фінансової звітності, зокрема, МСБО 1 "Подання фінансових звітів", МСФЗ 7 "Фінансові інструменти: розкриття".

Вимоги Інструкції застосовуються як до консолідованої, так і до неконсолідованої окремої фінансової звітності. Статті, що відносяться тільки до консолідованої звітності, в окрему фінансову звітність не включаються.

Фінансова звітність вважається складеною відповідно до вимог МСФЗ, якщо вона відповідає усім вимогам діючих МСФЗ, що є обов'язковими до виконання на дату складання фінансової звітності. У разі введення нових стандартів банк повинен їх використовувати під час складання фінансової звітності відповідно до настанов застосування, зазначених в МСФЗ.

Слід зазначити, що Угода про капітал Базельського комітету з банківського нагляду (Базель II) та МСФЗ 7 мають ряд спільних вимог та положень, спрямованих на те, щоб зробити системи управління ризиками банків прозорими та порівнюваними для користувачів фінансової звітності.

Законодавче регулювання порядку застосування міжнародних стандартів визначено Законом України "Про банки і банківську діяльність" (2121-14 ). Крім того, розпорядженням Кабінету Міністрів України від 24.10.2007 р. N 911-р схвалено Стратегію застосування міжнародних стандартів фінансової звітності в Україні, зокрема з 2010 року обов'язково складатимуть фінансову звітність та консолідовану фінансову звітність підприємства-емітенти, цінні папери яких перебувають у лістингу організаторів торгівлі на фондовому ринку, банки і страховики, за власним рішенням - інші емітенти цінних паперів і фінансові установи.

Національним банком України розроблений пакет нормативно-правових актів з бухгалтерського обліку фінансових інструментів та необоротних активів банку згідно з вимогами міжнародних стандартів бухгалтерського обліку, що є основою для складання фінансової звітності за міжнародними стандартами.

Відповідно до міжнародних стандартів фінансової звітності в Інструкції встановлено нові вимоги до розкриття інформації за фінансовими активами, фінансовими зобов'язаннями, доходами і витратами, а також про ризики, пов'язані з фінансовими інструментами, зокрема:

подання інформації за категоріями фінансових інструментів, розподіляючи їх за класами;

розкриття додаткової інформації щодо руху резервів під знецінені активи в розрізі класів фінансових інструментів;

надання додаткових відомостей щодо справедливої вартості для кожного класу фінансових інструментів;

визначення справедливої вартості забезпечення, що зменшує кредитний ризик банку;

аналіз чутливості до ринкового ризику;

опис політики та процедур управління капіталом.

Банк групує фінансові активи та фінансові зобов'язання за класами залежно від характеру інформації, що підлягає розкриттю у фінансовій звітності, та характеристики фінансового інструменту.

Банк має стисло викласти основні принципи облікової політики, методи оцінки, припущення та судження керівництва, що були використані ним під час складання фінансової звітності. Методи оцінок та припущень, що матимуть вплив на відображення сум активів та зобов'язань, розкриття активів і зобов'язань на дату складання звітності, а також сум доходів та витрат протягом звітного періоду, повинні постійно аналізуватись на основі досвіду керівництва банку та інших факторів, в тому числі очікувань щодо майбутніх періодів.

Професійні судження відповідальних осіб банку формуються відповідно до вимог МСФЗ на базі об'єктивного тлумачення наявної інформації про певні операції та укладені договори банку.

Зауважуємо на те, що більшість інформації, яку потрібно розкрити у фінансовій звітності належить до управлінської інформації, а саме управління кредитним ризиком, ризиком ліквідності та ринковим ризиком. Оскільки працівники служби бухгалтерського обліку не можуть забезпечити подання інформації в повному обсязі, керівництво банку має визначити відповідальних осіб від інших структурних підрозділів банку для забезпечення формування необхідної інформації. Так, наприклад, визначення справедливої вартості і розрахунок ефективної ставки відсотка забезпечують відповідні служби фронт-офісу, подання інформації про характер, рівень ризиків та управління ними - служби ризик-менеджменту тощо.

Загальні підходи та принципи формування управлінської звітності в банках визначені в Методичних рекомендаціях щодо організації процесу формування управлінської звітності в банках, схвалених постановою Правління Національного банку України від 06.09.2007 N 324.

Інструкція надає один із прикладів розкриття інформації, який не може розглядатися як єдиний можливий варіант для розкриття інформації відповідно до вимог МСФЗ. Обсяг потрібної для розкриття інформації залежить від масштабів використання банком фінансових інструментів та методів управління фінансовими ризиками. Для забезпечення користувачів фінансової звітності повною інформацією про структуру, специфіку, обсяг здійснюваних операцій банк може:

об'єднувати окремі статті за несуттєвими за обсягом операціями, подібними за економічною сутністю та функціями, якщо таке подання їх у фінансовій звітності підвищить прозорість та якість інформації та сприятиме адекватному розумінню фінансової звітності;

уводити додаткові рядки до приміток за операціями, розмір і характер яких є суттєвим і окреме подання їх підвищить прозорість та якість інформації та сприятиме адекватному розумінню фінансової звітності;

банк не надає інформацію за тими видами операцій, які він не здійснює.

До приміток фінансової звітності банк включає суттєву, повну та найбільш корисну інформацію, яка не повинна дублюватись. Під час складання фінансової звітності банк самостійно визначає нумерацію приміток, яка має бути послідовною, наскрізною.

Банк надає перехресні посилання до кожної статті фінансових звітів на будь-яку пов'язану з ними інформацію, що розкривається в примітках.

Звертаємо увагу на те, що переліки номерів балансових рахунків, що визначені у колонках "Розрахунок статті (рахунки)" порядків заповнення форм фінансової звітності, не є вичерпними. Банк має право під час заповнення статей фінансової звітності самостійно визначати відповідні рахунки, виходячи з економічної суті операції.

Відповідно до МСБО 8 "Облікові політики, зміни в облікових політиках та помилки" у примітці 3 пункту 4.7 Інструкції "Перехід на нові та переглянуті стандарти та тлумачення, що забезпечують контекст, у якому слід читати стандарти" банк має розкрити інформацію щодо переліку нових або переглянутих стандартів та їх тлумачень, які банк вже застосовував протягом звітного періоду або буде застосовувати в майбутньому, а також визначити який вплив вони матимуть на фінансові звіти банку в період першого застосування. Якщо такий вплив не можна обґрунтовано оцінити, то про це також необхідно зазначити. Таку інформацію банк розкриває на власний розсуд.

Банк має розкривати інформацію у фінансовій звітності за основними сегментами банківської діяльності та географічним сегментом, визначивши який з них є первинним, а який вторинним. Сегмент - це відокремлений компонент бізнесу банку, який можна відокремити, і ризики та прибутковість якого відрізняються:

- від аналогічних показників інших сегментів діяльності (сегмент діяльності, який надає визначені послуги);

- від інших регіонів (географічний сегмент, який надає послуги у визначеному економічному середовищі).

Отже, пріоритетність подання інформації за сегментом діяльності або географічним сегментом визначається за рівнем ризику та норм їх прибутковості та виражається в обсязі інформації, що підлягає розкриттю. Якщо ризики та норми прибутковості банку головним чином залежать від різних видів банківських продуктів та послуг, тоді первинним форматом фінансової звітності є сегмент діяльності, а вторинним - географічний сегмент. Так само, якщо ризики та норми прибутковості в основному залежать від того факту, що банк здійснює свою діяльність у різних країнах, тоді первинним сегментом буде географічний сегмент, а вторинним відповідно - сегмент діяльності. Банки, які не здійснюють діяльність за межами України, не повинні розкривати інформацію за географічним сегментом.

Вимоги МСБО 14 "Звітність за сегментами" (далі - МСБО 14) є обов'язковими для застосування банками, цінні папери яких відкрито продаються та купуються, а також банками, що перебувають у процесі випуску цінних паперів.

Інші банки мають право складати фінансові звіти за сегментами згідно з МСБО 14 на власний розсуд.

Основою для визначення сегментів є внутрішня організаційна та управлінська структура банку, також внутрішня система управлінської звітності.

Згідно з МСБО 7 "Звіт про рух грошових коштів" грошові кошти складаються з готівки в касі та коштів на кореспондентських рахунках банку, а еквіваленти грошових коштів є короткостроковими, високоліквідними інвестиціями, які вільно конвертуються у визначені суми грошових коштів, і яким притаманний незначний ризик зміни вартості.

Отже, до еквівалентів грошових коштів банку слід відносити гроші в касі, кошти на кореспондентських рахунках банку, депозити "овернайт" та кредити "овернайт".

Враховуючи викладене, зауважимо, що кошти з обмеженим правом користування не можуть бути віднесені до таблиці 4.1 "Грошові кошти та їх еквіваленти" примітки 4 додатка 3. Інформація про них розкривається у примітці 15 "Інші фінансові активи" додатка 3.

Стосовно розкриття інформації про концентрацію кредитних ризиків банк з метою ефективного управління кредитним ризиком повинен детально структурувати кредити, здійснюючи їх групування за подібними характеристиками відповідно до внутрішніх облікових політик. Так, з огляду на різний рівень ризиків поєднувати споживчі кредити з іпотечними недоцільно.

Надаємо окремі пояснення до складання приміток до фінансової звітності.

1. Примітки до форми звіту "Баланс"додатка 3

1.1. Примітка 8 "Кредити та заборгованість клієнтів" додатка 3:

у таблиці 8.2 "Аналіз зміни резервів під заборгованість за кредитами за звітний рік" - рух резерву під заборгованість за кредитами, у зв'язку з переведенням до активів групи вибуття, відображаються у разі наявності таких операцій згідно з вимогами МСФЗ 5 "Непоточні активи, утримувані для продажу, та припинена діяльність";

у таблиці 8.7 "Аналіз кредитної якості кредитів за звітний рік" (далі- таблиця 8.7) - банк здійснює аналіз якості кредитів. Зауважуємо на те, що основним фактором знецінення кредиту є його прострочений статус та можливість реалізації забезпечення. У рядку 1 "Поточні та незнецінені" таблиці 8.7 банк вказує кредити, що віднесені до категорії "стандартна заборгованість" відповідно до вимог Положення про порядок формування та використання резерву для відшкодування можливих втрат за кредитними операціями банків, затвердженого постановою Правління Національного банку України від 06.07.2000 р. N 279 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України від 03. 08.2000 р. за N 474/4695;

у рядку "Кредити, умови яких протягом року були переглянуті" банк вказує інформацію про кредити, які були б визнані простроченими або знеціненими, якщо б умови договору за ними не були переглянуті;

рядок 4 "Прострочені, але незнецінені" таблиці 8.7 заповнюється за кредитами, за якими заборгованість визнана простроченою, але резерв за ними не сформований, тому що справедлива вартість забезпечення повністю покриває кредитний ризик;

рядок 5 "Знецінені кредити, які оцінені на індивідуальній основі" таблиці 8.7 заповнюється за кредитами, за якими відбулося зменшення корисності і сформовано резерви, і які належать до "нестандартної заборгованості".

Аналіз кредитної якості кредитів банк здійснює відповідно до власної кредитної політики згідно з вимогами постанови Правління Національного банку України від 06.07.2000 р. N 279, зареєстрованої в Міністерстві юстиції України від 03.08.2000 р. за N 474/4695;

у таблиці 8.9 "Справедлива вартість забезпечення за простроченими, але незнеціненими кредитами та індивідуально знеціненими кредитами, які оцінені на індивідуальній основі, за звітний рік" застосовуються вимоги щодо розкриття такої інформації, наведені у параграфах 37, 38 МСФЗ 7. Справедлива вартість нерухомого майна житлового призначення, що є утримуваним забезпеченням, може бути визначена працівниками банку шляхом індексації сум з врахуванням середнього приросту цін на об'єкти майна житлового призначення в містах та регіонах. Справедлива вартість інших об'єктів нерухомості, а також інших активів, що є утримуваним забезпеченням, може бути визначена згідно з внутрішніми політиками банку. Інформація про методи оцінки та припущення, що використовувалися банком для визначення справедливої вартості забезпечення має бути обов'язково розрита у фінансовій звітності.

1.2. Примітка 15 "Інші фінансові активи" додатка 3:

у рядку 7 "Грошові кошти з обмеженим правом користування" таблиці 15.1 передбачено відображення грошових коштів з обмеженим використанням. В окремих випадках це може бути грошове покриття, розміщене в іншому банку з метою формування страхового фонду; грошові кошти дочірнього підприємства, яке діє в країні з певними обмеженнями щодо обміну валют або репатріації прибутку, які можуть бути недоступні для використання материнським банком або іншими дочірніми установами групи. В інших випадках це можуть бути залишки за розрахунками з валютною біржею; залишки на кореспондентських рахунках в іноземних банках, що розміщені за дорученням клієнтів, і банк не має права використовувати їх для фінансування власних операцій.

1.3. Примітка 17 "Довгострокові активи, призначені для продажу та активи групи вибуття" додатка 3:

для заповнення таблиць 17.1 - 17.2 необхідно використовувати вимоги МСФЗ 5 "Непоточні активи, утримувані для продажу та припинена діяльність", який визначає вимоги до класифікації, оцінки та подання непоточних активів, утримуваних для продажу. Для заповнення таблиці 17.1 використовується інформація стосовно інвестицій в асоційовані та дочірні компанії, що утримуються з метою продажу та необоротних активів, утримуваних для продажу. Таблиця 17.2 заповнюється у разі продажу дочірньої компанії.

1.4. Примітка 19 "Кошти клієнтів" додатка 3:

у таблиці 19.2 - рядок 7 слід читати "Фізичні особи".

Для заповнення інформації за видами економічної діяльності банку слід використовувати Національний класифікатор України ДК 009:2005 "Класифікація видів економічної діяльності", затверджений наказом Державного комітету України з питань технічного регулювання та споживчої політики від 26.12.2005 N 375.

1.5. Примітка 22 "Резерви за зобов'язаннями" додатка 3:

у колонці 5 таблиці 22.1 термін "податкові ризики" передбачає невизначені податкові зобов'язання, відповідні штрафи та пені. Під час заповнення інформації банк має застосовувати з 85 "а" МСБО 37 "Забезпечення, непередбачені зобов'язання та непередбачені активи". Банк здійснює попередній юридичний аналіз податкового законодавства щодо виявлення ризиків, що можуть виникнути під час вирішення окремих питань, які недостатньо висвітлені в діючому податковому законодавстві.

1.6. Примітка 23 "Інші фінансові зобов'язання" додатка 3:

у рядку 5 "Переоцінка фінансових інструментів, що обліковуються за позабалансовими рахунками" таблиці 23.1 відображаються зобов'язання за похідними фінансовими інструментами;

рядок 6 "Резерви під зобов'язання кредитного характеру" таблиці 23.1 не заповнюється (інформація розкривається у колонці 4 "Зобов'язання кредитного характеру" таблиці 22.1 "Резерви за зобов'язаннями" примітки 22).

2. Примітки до форми звіту "Про фінансові результати" додатка 5

2.1. Примітка 32 "Витрати на податок на прибуток" додатка 5:

таблицю 32.2 "Узгодження суми облікового прибутку (збитку) та суми податкового прибутку (збитку)" банк може не заповнювати.

3. Примітки до фінансового звіту додатка 14

3.1. Примітка 36 "Звітні сегменти" додатка 14:

у таблиці 36.2 "Інформація стосовно характеру доходів і витрат звітних сегментів за звітний рік" у рядках 13 "Прибуток (збиток) до оподаткування", 14 "Витрати за податком на прибуток", 15 "Прибуток/(збиток)" та у таблиці 36.3 "Активи та зобов'язання звітних сегментів за звітний рік" у рядках 5 "Поточні та відстрочені податкові активи", 11 "Поточні та відстрочені податкові зобов'язання" примітки 36.3 заповнюється тільки графа 8 "Усього".

3.2. Примітка 37 "Управління фінансовими ризиками" додатка 14:

у таблиці 37.1 для розподілу на монетарні та немонетарні статті банку необхідно застосовувати МСБО 21 "Вплив змін валютних курсів" та МСФЗ 7 "Фінансові інструменти - розкриття" та Інструкції з бухгалтерського обліку операцій в іноземній валюті та банківських металах у банках України, затвердженої постановою Правління Національного банку України від 17.11.2004 N 555. Банк має самостійно оцінити характер та рівень ризиків, пов'язаних з впливом змін офіційного курсу гривні до іноземних валют, на його фінансовий результат та потоки грошових коштів; у таблиці 37.2 банк розкриває інформацію щодо чутливості фінансового результату та власного капіталу в результаті зміни офіційного курсу гривні до іноземних валют. Банк має розкрити метод, який був використаний під час складання аналізу чутливості та основні оцінки та припущення, згідно з Б23, Б24 МСФЗ 7. Величина можливих змін валютних курсів у розмірі 5% зазначена, як орієнтир. Банк самостійно визначає та застосовує вимір відсотку зміцнення (послаблення) валют відповідно до внутрішньої політики банку;

таблиці 37.8, 37.9 або 37.10, 37.11 заповнюються з метою розкриття ризику ліквідності. При цьому управлінський персонал банку може використовувати такий метод, який забезпечує надання більш доречної та достовірної інформації відповідно до вимог з 7 МСБО 1.

3.3. Примітка 41 "Справедлива вартість фінансових інструментів" додатка 14:

у таблиці 41.1 банк має подати інформацію щодо справедливої вартості фінансових інструментів. Відповідно до МСБО 39 "Фінансові інструменти: визнання та оцінка" найкращим свідченням справедливої вартості є ціни котирування на активному ринку. Методи оцінювання охоплюють застосування останніх ринкових операцій між обізнаними, зацікавленими та незалежними сторонами, якщо вони доступні; посилання на поточну справедливу вартість іншого подібного інструмента; аналіз дисконтованих грошових потоків та моделей опціонного ціноутворення. Якщо є метод оцінювання, який звичайно використовують учасники ринку для визначення ціни інструмента, і доведено, що він надає достовірні попередні оцінки цін, отриманих у фактичних ринкових операціях, то банк застосовує цей метод. У випадку, коли ринок для фінансового інструмента не є активним, або на ринку відсутня інформація про діючі ціни або неможливо знайти аналогічні об'єкти оцінки, то для визначення розрахункової справедливої вартості банк застосовує метод оцінки та припущення щодо кожного класу фінансових активів або фінансових зобов'язань. Водночас необхідно враховувати діючі ціни на активному ринку інших подібних активів, скоригованих з врахуванням відмінностей.

Відповідно до МСБО 8 "Облікові політики, зміни в облікових оцінках та помилки" зміни в обліковій політиці, що викликані змінами стандартів та тлумачень, враховуються ретроспективно.

Якщо зміна в обліковій політиці застосовується ретроспективно, то суб'єкт господарювання має коригувати залишок кожного компонента власного капіталу на початок періоду, на який ця зміна впливає, за найперший поданий попередній період, а також коригувати інші порівнювальні суми, інформація про які розкрита за кожний поданий попередній період, так, наче нова облікова політика застосовувалася завжди.

Зміну в обліковій політиці слід застосовувати ретроспективно, за винятком тих випадків, коли неможливо визначити вплив на конкретний період або кумулятивний вплив зміни.

Якщо на початку поточного періоду неможливо визначити кумулятивний вплив застосування нової облікової політики до всіх попередніх періодів, то суб'єкт господарювання має коригувати порівняльну інформацію та застосовувати нову облікову політику перспективно з найпершої можливої дати.

Так, у разі відсутності необхідної інформаційної бази для здійснення коригування порівняльної інформації за попередні періоди, банк має застосовувати вимоги Інструкції з бухгалтерського обліку кредитних, вкладних (депозитних) операцій та формування і використання резервів під кредитні ризики в банках України, затвердженої постановою Правління Національного банку України від 27.12.2007 N 481, яка зареєстрована в Міністерстві юстиції України 22.01.2008 за N 48/14739, для операцій, що відбуватимуться з 01.01.2009, та розкрити інформацію про цей факт у фінансовій звітності. У такому разі балансова вартість кредитів, вкладів (депозитів) за станом на 01.01.2009 року буде їх новою амортизованою вартістю, розрахунок ефективної ставки здійснюватиметься з урахуванням грошових потоків, що банк очікує отримати до строку погашення.

У зв'язку з виключенням з 1 січня 2009 року окремих балансових рахунків з Плану рахунків бухгалтерського обліку банків України банки протягом січня 2009 року завершують роботу з перенесення залишків з рахунків сумнівної заборгованості на відповідні аналітичні рахунки з обліку простроченої заборгованості і відповідно коригують суми резервів під них.

Зважаючи на те, що банкам надається можливість протягом 2009 року зберігати інформацію за позабалансовими рахунками 9602 та 9603, пропонуємо здійснити аналіз щодо вірогідності отримання доходів, які обліковуються за цими рахунками. У разі неможливості їх отримання в майбутньому банки мають списати вказані суми з позабалансових рахунків без подальшого їх відновлення за балансовими рахунками. На розсуд банку, зазначена інформація може обліковуватись за рахунками восьмого класу "Управлінський облік" Плану рахунків бухгалтерського обліку банків України та відповідних внутрішніх правил, або поза системно.

Застосування нових вимог нормативно-правових актів Національного банку України призводить до змін облікової політики банку, які передбачають здійснення коригування нерозподіленого прибутку минулих років на початку року. Банкам слід врахувати ці норми під час розподілу прибутку в частині сум нарахованих та неотриманих доходів (витрат), а також нереалізованих прибутків (збитків) в результаті переоцінки фінансових активів, курсових різниць.

Приймаючи до уваги викладене, банки зобов'язані достовірно, в усіх суттєвих аспектах, відобразити інформацію про фінансовий стан банку, результати діяльності, рух грошових коштів та зміну власного капіталу за 2008 рік та забезпечити виконання вимог згаданих вище нормативно-правових актів Національного банку України, які розроблені на основних засадах МСФЗ.

Заступник Голови П.М.Сенищ