Торгівля за договором комісії

Продовження. Частину I, III див. в консультаціях від 01.09.2005 р. та 01.10.2005 р.

Облік у комісіонера бухгалтерський облік

При одержанні комісійного товару комісіонер прибуткує його на позабалансовий субрахунок 024 “Товари, прийняті на комісію”. Це пояснюється тим, що отриманий товар не є власністю комісіонера, а належить комітенту від початку і до кінця угоди, тому не є активом для комісіонера.

При передачі товару покупцю необхідно показати бухгалтерський дохід на всю його вартість (Кт 702 “Дохід від реалізації товару”). Однак у цей момент потрібно зробити бухгалтерський запис у зменшення доходу на суму, яку комісіонер повинен повернути комітенту (Дт 704 “Вирахування з доходу”).

Крім товарного доходу, комісіонер показує дохід від наданих комісійних послуг (Кт 703 “Дохід від реалізації робіт і послуг”). Такий запис потрібно робити за загальноприйнятими для бухобліку правилами. У нашому випадку - після складання акта виконаних робіт чи звіту комісіонера, якщо останній одночасно виконує функції акта.

Нагадаємо, що одержання передоплати за комісійні послуги не спричиняє збільшення доходу за послугами. На цьому нюанси бухобліку в комісіонера при продажу товару закінчуються.

Податковий облік

Тут усе просто. Оскільки з погляду оподаткування реалізація комісіонером товару не є продажем згідно із Законом України “Про оподаткування прибутку підприємств” у редакції від 22.05.97 р. № 283/97-ВР, то і валового доходу на вартість реалізації комісіонер не показує.

Що стосується комісійних послуг, то на їх суму (без урахування ПДВ) у нього виникає валовий доход за першою подією (тобто або за датою одержання оплати від них, або за датою складання акта за комісійними (звіту)). А ось із ПДВ ситуація дещо інша. Так, відповідно до п. 4.7 Закону України “Про податок на додану вартість” від 03.04.97 р. № 168/97-ВР (далі - Закон про ПДВ) при продажу товарів комісіонер збільшує свої податкові зобов'язання з ПДВ згідно з правилами, установленими п. 7.3 цього ж закону, виходячи із загальної вартості проданих товарів. А за положеннями цього пункту податкові зобов'язання виникають відповідно до правила першої події - це дата:

- або відвантаження товару;

- або одержання за нього оплати.

Причому базою обкладання ПДВ є уся вартість реалізованих товарів. Тобто, незалежно від того, яка подія відбулась першою, комісіонер повинен буде виписати податкову накладну на загальну вартість продаваних товарів. Причому незважаючи на те, що він продає не свій товар. А податковий кредит з ПДВ виникає виключно за датою перерахування коштів або надання інших компенсацій комітенту.

Крім того, за послуги з продажу товару комітента береться винагорода, і залежно від того, як відбувається виплата комісійних (це зазначається у договорі), і буде свій порядок виникнення за ними податкових зобов'язань. У договорі комісії зазвичай застосовують один із двох видів оплати послуг комісіонера:

- комісіонер самостійно утримує суму винагороди з коштів, що надходять від продажу товару, а різницю перераховує комітенту;

- всю отриману виручку за проданий комісійний товар він перераховує комітенту і лише після підписання акта наданих послуг одержує свої кровні.

У першому випадку, тільки надійде оплата від покупця за продані йому товари, комісіонер повинен, крім податкових зобов'язань на продані товари, нарахувати зобов'язання з ПДВ виходячи з вартості своїх комісійних послуг. Відповідно, у цей же момент він повинен виписати податкову накладну з ПДВ на комісійні на ім'я комітента. Це потрібно зробити, оскільки комісійні є звичайними послугами в розумінні Закону про ПДВ, а їх обкладання відбувається за правилами, передбаченими для обкладання операцій із продажу послуг. Розрахувати базу оподаткування комісійних у такому випадку не буде дуже складно. Для цього в договорі комісії з самого початку необхідне застереження щодо розрахунку комісійних, наприклад: “15 % від вартості проданих товарів”. Комісійні, навіть якщо вони визначені у відносних величинах, повинні містити в собі ПДВ. У другому випадку, коли комісійні виплачуються після виконання послуг за договором, податкові зобов'язання виникають за правилом першої події, якою може бути:

- або підписання двостороннього акта виконаних робіт про те, що комісіонер роботу здав, а комітент прийняв і згодний оплатити її за договором;

- або передоплата комісійних послуг, яку перерахує комітент до підписання акта наданих послуг.

І знову ж не забуваємо, що за датою виникнення податкових зобов'язань з ПДВ комісіонер повинен виписати податкову накладну на ім'я комітента за наданими чи вже передоплаченими послугами.

А тепер розглянемо все описане на прикладах.

Приклад 1

Укладено договір комісії на продаж товару. Відповідно до його умов комітент доручає комісіонеру продати товар за ціною, зазначеною у договорі, і на загальну суму 9 000 грн., у т. ч. ПДВ - 1 500 грн. Винагорода (300 грн. з ПДВ) утримується комісіонером із коштів, отриманих від продажу товару. Різницю він перераховує комітенту. Облік наведених операцій подано в Таблиці 1.

Таблиця 1

Облік продажу товару в комісіонера
(Комісіонер спочатку одержує від покупця передоплату, потім відвантажує йому товар.
З отриманої суми утримує комісійні, а різницю перераховує комітенту)

Приклад 2

Укладено договір комісії на продаж товару. Відповідно до його умов комітент доручає комісіонеру продати товар за ціною, зазначеною у договорі, і на загальну суму 9 000 грн., у т. ч. ПДВ - 1 500 грн. Винагорода (300 грн. з ПДВ) утримується комісіонером із коштів, отриманих від продажу товару. Різницю він перераховує комітенту. Облік наведених операцій подано в Таблиці 2.

Таблиця 2

Облік продажу товару в комісіонера
(Комісіонер спочатку відвантажує товар покупцю, а потім одержує від нього оплату.
З отриманої суми утримує комісійні, а різницю перераховує комітенту)

Приклад 3

Укладено договір комісії на продаж товару. Відповідно до його умов комітент доручає комісіонеру продати товар за ціною, зазначеною у договорі, і на загальну суму 9 000 грн., у т. ч. ПДВ - 1 500 грн. Винагорода (300 грн. з ПДВ) виплачується комісіонеру після підписання акта наданих комісійних послуг. Різницю він перераховує комітенту. Облік наведених операцій подано в Таблиці 3.

Таблиця 3

Облік продажу товару в комісіонера
(Комісіонер спочатку одержує від покупця передоплату, а потім відвантажує товар.
Отриману суму перераховує комітенту, а вже після підписання акта виконаних робіт
одержує оплату за посередницькі послуги)

Приклад 4

Укладено договір комісії на продажу товару. Відповідно до його умов комітент доручає комісіонеру продати товари за ціною, зазначеною у договорі, і на загальну суму 9 000 грн., у т.ч. ПДВ – 1 500 грн. Винагорода комісіонеру (300 грн. з ПДВ) виплачується комітентом одразу шляхом поставки йому товару на зазначену суму одночасно з передачею товару, що підлягає реалізації. Акт виконаних робіт підписано після реалізації комісіонером товару і перерахування суми виручки комітенту. Облік наведених операцій подано в Таблиці 4.

Таблиця 4

Облік продажу товару в комісіонера
(Комісійні виплачуються комісіонеру одразу шляхом
передачі товару на суму винагороди)

Далі буде…

“Бухгалтерія торговельного підприємства: від А до Я”, № 18, вересень 2005 р.
Передплатний індекс 08074, 23338 (українською мовою)
та 08075, 23339 (російською мовою)