НАЦІОНАЛЬНИЙ БАНК УКРАЇНИ
Генеральний департамент банківського нагляду

ЛИСТ
29.11.2004 N 40-108/229-12403

Департаменти НБУ
Головні управління
Національного банку України
в Автономній Республіці Крим
та по місту Києву та
Київській області,
Територіальні управління
Національного банку України,
Банки України
Асоціація українських банків

Щодо включення витрат банківських
установ по формуванню страхових
резервів до складу валових витрат

У зв'язку з численними запитами банків стосовно Узагальнюючого податкового роз'яснення щодо застосування положень пункту 12.2 статті 12 Закону України від 22 травня 1997 року N 283/97-ВР "Про оподаткування прибутку підприємств" стосовно формування банківськими установами страхового резерву, що створюється за рахунок збільшення валових витрат, затвердженого наказом Державної податкової адміністрації України від 15.07.2002 N 334 із змінами і доповненнями, внесеними наказами Державної податкової адміністрації України від 7 квітня 2003 року N 161 та від 22 вересня 2004 року N 547, Національний банк повідомляє наступне.

Питання страхування кредитів, у тому числі відповідальності позичальника за непогашення кредиту, врегульовано Законом України "Про страхування" ( 85/96-ВР ).

Згідно статті 20 Закону України "Про страхування" ( 85/96-ВР ) страховик зобов'язаний при настанні страхового випадку здійснити страхову виплату або виплату страхового відшкодування.

Проте, страховик на підставі статей 9 та 26 Закону України "Про страхування" ( 85/96-ВР ) та 991 Цивільного кодексу України ( 435-15 ) не відшкодовує частину збитків згідно з договором страхування, які є франшизою, а також має право відмовити у страхових виплатах або страховому відшкодуванню при настанні певних випадків.

Крім того, названий закон не містить норми, відповідно до якої всі ризики, пов'язані із неповерненням кредитів, переходять до страхової установи.

Отже, твердження про те, що у разі укладеннями банківськими установами договорів страхування ризиків неповернення коштів, наданих у кредит, всі ризики, пов'язані із неповерненням кредитів, переходять до відповідної страхової установи, на яку у разі настання страхового випадку (неповернення кредиту) покладено обов'язок здійснити страхову виплату страхувальнику, не відповідає нормам Закону України "Про страхування" ( 85/96-ВР ).

Крім того, необхідно зазначити, що банківська установа несе ризики непогашення кредиту незалежно від наявності забезпечення за кредитом та його виду. Навіть при наявності таких видів забезпечення як застава, страхування, порука все одно існують ризики неповернення кредиту через неможливість погашення кредиту за рахунок наявного забезпечення. Тобто, при наявності забезпечення за кредитом мова може йти лише про зменшення ризиків його непогашення, а не про повну відсутність таких ризиків.

Стосовно формування страхового резерву банками необхідно зазначити, що відповідно до підпунктів 12.2.1 та 12.2.2 пункту 12.2 статті 12 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" ( 334/94-ВР ) (далі - Закон) будь-який банк зобов'язаний створювати страховий резерв для відшкодування можливих втрат по основному боргу (без процентів та комісій) за всіма видами кредитів (у тому числі консолідованим іпотечним боргом), а також гарантій, порук, придбаних цінних паперів (у тому числі іпотечних сертифікатів з фіксованою дохідністю), інших активних банківських операцій, які відносяться до їх господарської діяльності згідно із законодавством.

Закон України "Про оподаткування прибутку підприємств" ( 334/94-ВР ) встановлює, що банки створюють страхові резерви за рахунок валових витрат для відшкодування можливих втрат по основному боргу за всіма видами кредитів у розмірі, достатньому для повного покриття ризиків неповернення основного боргу за кредитами. У статті 5.2 Закону визначено перелік операцій (без будь-яких додаткових виключень), які включаються до складу валових витрат. Закон не робить виключення для застрахованих кредитів.

З урахуванням положень підпункту 12.2.3 статті 12 створення страхового резерву здійснюється фінансової установою самостійно у розмірі, достатньому для повного покриття ризиків неповернення основного боргу за кредитами, гарантіями, поруками, придбаними цінними паперами, іншими видами заборгованості, визнаними нестандартними за методикою, яка встановлюється для банків Національним банком України.

Методика щодо визначення кредитних операцій банків нестандартними та формування страхового резерву для покриття ризиків неповернення боргу за кредитними операціями встановлена Положенням про порядок формування та використання резерву для відшкодування можливих втрат за кредитними операціями банків, затвердженим постановою Правління Національного банку України від 06.07.2000 N 279 (далі - Положення N 279).

Положенням N 279 визначено виключний перелік предметів застави, що можуть братися до розрахунку резерву під кредитні ризики. Перелік предметів застави формувався з урахуванням таких критеріїв як ліквідність застави, можливість банку забезпечити повернення активів у повному обсязі та у найкоротші терміни за рахунок реалізації такої застави. Згідно методики, встановленої Національним банком, застава у вигляді поруки, страхування майна не визнається прийнятним забезпеченням та не має враховуватися при розрахунку резервів.

При цьому, згідно підпункту 12.2.3 статті 12 Закону ( 334/94-ВР ), розмір страхового резерву, що створюється за рахунок збільшення валових витрат фінансової установи, для комерційних банків не може перевищувати 20 відсотків від суми боргових вимог, а саме сукупної заборгованості за кредитами, гарантіями та поруками, фактично наданими (виставленими на користь) дебіторам на останній робочий день звітного податкового періоду.

Таким чином, при формуванні банками страхових резервів у відповідності з вказаною постановою Національного банку України суми коштів, які внесені до цих резервів, мають відноситись до валових витрат відповідно до підпункту 5.2.4 пункту 5.2. статті 5 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" ( 334/94-ВР ), яка передбачає, що до складу валових витрат включаються суми коштів, внесені до страхових резервів у порядку, передбаченому статтею 12 названого Закону.

Однак, Державна податкова адміністрація України у своєму роз'ясненні визначає, що у разі укладення банківськими установами договорів страхування ризиків неповернення коштів, наданих у кредит, всі ризики, пов'язані із неповерненням кредитів, переходять до відповідної страхової установи, на яку у разі настання страхового випадку (неповернення кредиту) покладено обов'язок здійснити страхову виплату страхувальнику.

При цьому, звертаємо вашу увагу, що Державна податкова адміністрація України не враховує наведену у цьому ж Податковому роз'ясненні норму частини другої п.п. 5.4.6 п. 5.4 ст. 5 Закону ( 334/94-ВР ), якою визначено, що "якщо умови страхування передбачають виплату страхового відшкодування на користь платника податку - страхувальника, застраховані збитки, понесені таким платником податку, відносяться до його валових витрат у податковий період їх понесення, а суми страхового відшкодування таких збитків включаються до валових доходів такого платника податку (тобто банківської установи) у податковий період їх отримання".

З огляду на викладене, повідомляємо, що згідно пункту 1 порядку надання податкових роз'яснень, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 16.05.2001 N 494, податкові роз'яснення - це оприлюднення офіційного розуміння окремих положень законодавства з питань оподаткування уповноваженими на це контролюючими органами з метою обґрунтування їх рішень у разі проведення апеляційних процедур. Роз'яснення не має сили нормативно-правового акта.

На підставі статей 1 та 12 Господарського процесуального кодексу України ( 1798-12 ) підприємства та організації мають право звертатися до господарського суду з позовною заявою про визнання недійсними актів з підстав, зазначених у законодавстві.

Доводимо до вашого відома, що одним із банків до господарського суду міста Києва подано позовну заяву про визнання недійсним акту ненормативного характеру (наказу Державної податкової адміністрації України "Про затвердження податкового роз'яснення щодо застосування положень пункту 12.2 статті 12 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" у частині формування банківськими установами страхового резерву, що створюється за рахунок збільшення валових витрат від 15.07.2002 N 334.

Заступник Голови О.В.Шлапак