ГОСУДАРСТВЕННАЯ НАЛОГОВАЯ АДМИНИСТРАЦИЯ УКРАИНЫ

ПИСЬМО
02.03.2004 N 1547/6/17-3116

О налоге с доходов физических лиц

(Извлечение)

О продаже движимого имущества
при посредничестве комиссионера

Закон Украины "О налоге с доходов физических лиц" ( 889-15 ) (далее - Закон), вступивший в силу с 1 января 2004 года, качественно изменил механизм взимания этого налога в сравнении с подоходным налогом с граждан. Пунктом 1.18 ст. 1 Закона определено, что движимое имущество - это имущество, отличное от недвижимого.

В соответствии с п. 1.2 ст. 1 Закона ( 889-15 ) термин "доход" физического лица охватывает сумму любых средств, полученных плательщиком налога в собственность или начисленных в его пользу в течение соответствующего отчетного налогового периода из разных источников как на территории Украины, так и за ее пределами. Пунктом 4.2.6 ст. 4 Закона установлено, что доходы от операций с имуществом (т. е. включая и операции с движимым имуществом) включаются в состав общего месячного налогооблагаемого дохода физического лица.

Согласно ст. 655 Гражданского кодекса Украины ( 435-15 ) (ГКУ) по договору купли-продажи одна сторона (продавец) передает или обязуется передать имущество (товар) в собственность другой стороне (покупателю), а покупатель принимает или обязуется принять имущество (товар) и уплатить за него определенную денежную сумму.

Порядок налогообложения операций по продаже или обмену объектов движимого имущества регулируется ст. 12 Закона ( 889-15 ). Пунктом 12.3 этой статьи определено, что в случае продажи объекта движимого имущества при посредничестве юридического лица (его филиала, отделения, иного обособленного подразделения) или представительства нерезидента такое лицо (посредник) считается налоговым агентом плательщика налога по налогообложению доходов, полученных таким плательщиком налога от такой продажи.

Данное положение распространяется, в частности, и на комиссионный магазин (комиссионера), который в соответствии со ст. 1011 ГКУ ( 435-15 ) по поручению комитента производит за плату продажу принадлежащего комитенту движимого имущества от своего имени, но за счет комитента. То есть если физическое лицо (комитент) продает свое движимое имущество (в частности, автомобиль) при посредничестве представительства нерезидента, юридического лица, его филиала, отделения, иного обособленного подразделения (комиссионера), такой комиссионер (комиссионный магазин) является налоговым агентом, как определено Законом ( 889-15 ).

Налоговые агенты в соответствии с п. 1.15 ст. 1 Закона ( 889-15 ) обязаны начислять, удерживать и уплачивать этот налог в бюджет от имени и за счет плательщика налога, вести налоговый учет и представлять налоговую отчетность налоговым органам согласно закону, а также нести ответственность за нарушение норм данного Закона.

Доход плательщика налога от продажи в течение отчетного налогового года объекта движимого имущества окончательно облагается налогом при его выплате и за счет такого дохода по ставке 13% (п. 7.1 ст. 7 Закона ( 889-15 ), которая будет действовать в течение 2004-2006 годов. Налог, удержанный из указанного дохода, уплачивается (перечисляется) в бюджет с соблюдением требований ст. 8 Закона.

О продаже движимого имущества
при посредничестве товарной биржи

В соответствии со ст. 15 Закона Украины "О товарной бирже" ( 1956-12 ) сделка считается заключенной с момента ее регистрации на бирже. ГКУ ( 435-15 ) определено, что сделкой признаются действия граждан и организаций, направленные на установление, изменение или прекращение гражданских прав и обязанностей. Учитывая приведенное, при проведении биржевой операции по купле-продаже движимого имущества одна из сторон сделки (покупатель) получает право собственности на приобретенное движимое имущество, а другая сторона сделки (продавец) получает доход от такой продажи только с момента регистрации сделки на бирже.

В ст. 1 Закона Украины "О товарной бирже" ( 1956-12 ) указано, что товарная биржа по своему правовому положению имеет статус юридического лица и имеет целью, в частности, предоставление услуг в заключении биржевых сделок.

Исходя из приведенного и на основании п. 12.3 ст. 12 Закона ( 889-15 ) при заключении на товарной бирже сделок купли-продажи движимого имущества, принадлежащего продавцу - физическому лицу, налоговым агентом такого плательщика - физического лица по налогообложению доходов, полученных им от такой продажи, является товарная биржа. Начисление, удержание и уплату в бюджет налога в данном случае налоговый агент (товарная биржа) должен осуществлять в соответствии со ст. 8 и 12 Закона.

Налог с доходов физических лиц должен быть уплачен продавцом самостоятельно до или во время регистрации биржевой сделки, а биржи при регистрации сделки должны проконтролировать правильность уплаты причитающейся суммы налога. При этом копии документов, подтверждающих факт уплаты налога, остаются в делах биржи (налогового агента).

О продаже имущества по доверенности

В соответствии с п. 1.2 ст. 1 Закона ( 889-15 ) если имущество плательщика налога передается другому лицу по доверенности, условия которой предусматривают право такого (другого) лица продать имущество или произвести отчуждение его иным способом, кроме такой передачи между супругами в пределах общей долевой или общей совместной собственности, то в таких случаях обычная стоимость передаваемого имущества будет включаться в доход плательщика налога в целях налогообложения.

В случае если поверенный возвращает средства, полученные в результате такой продажи (отчуждения), доверителю в будущем, сумма таких средств не будет включаться в состав общего месячного или годового налогооблагаемого дохода поверенного. Положительная разница между суммой таких средств и обычной стоимостью имущества, переданного по доверенности, будет включаться в состав общего налогооблагаемого дохода доверителя соответствующего отчетного налогового периода.

В соответствии со ст. 1000 ГКУ ( 435-15 ) по договору поручения одна сторона (поверенный) обязуется совершить от имени и за счет другой стороны (доверителя) определенные юридические действия. Сделка, совершенная поверенным, создает, изменяет, прекращает гражданские права и обязанности доверителя.

То есть непосредственно по факту нотариального удостоверения договора поручения, например, на право пользования или распоряжения имуществом, не происходит переход права собственности на объект от поверенного к доверителю и не возникают обстоятельства для налогообложения (нет объекта обложения налогом с доходов физических лиц). В случае передачи права пользования и распоряжения имуществом физическим лицом (доверителем) на основании поручения другому лицу право собственности на это имущество остается неизменным, т. е. не осуществляется отчуждение имущества и право распоряжения собственностью остается за доверителем - собственником. Для того, чтобы произошла смена собственности, необходимым условием является совершение обусловленной сделки поверенным лицом согласно содержанию поручения или содержанию договора доверенности (ст. 1003 ГКУ ( 435-15 ).

О продаже движимого имущества
на условиях п. 12.2 ст. 12 Закона
( 889-15 )

В соответствии с п. 12.2 ст. 12 Закона ( 889-15 ), как исключение, при продаже объекта движимого имущества в виде легкового автомобиля, мотоцикла, мотороллера или моторной (парусной) лодки продавец освобождается от уплаты налога с доходов физических лиц при условии уплаты (перечисления) им суммы соответствующей государственной пошлины в бюджет до или во время такой продажи, которая уплачивается за нотариальное удостоверение государственной нотариальной конторой договора купли-продажи.

Если продажу указанного в п. 12.2 ст. 12 Закона ( 889-15 ) движимого имущества физическое лицо осуществляет при посредничестве биржи, то Декретом Кабинета Министров Украины от 21.01.93 г. N 7-93 "О государственной пошлине" (далее - Декрет) за такие биржевые операции взимание государственной пошлины не предусмотрено. Уплата государственной пошлины этим Декретом предусмотрена за операции, осуществляемые на товарных биржах, только по продаже недвижимого имущества, принадлежащего на праве собственности физическим лицам - продавцам (пп. "р" п. 6 ст. 3).

Исходя из приведенного, при заключении на бирже сделки купли-продажи указанного движимого имущества, принадлежащего на праве частной собственности продавцу - физическому лицу, на такое физическое лицо - плательщика налога не распространяется исключение (льгота) по уплате налога, установленное п. 12.2 ст. 12 Закона ( 889-15 ).

В соответствии со ст. 14 Закона Украины "О системе налогообложения" ( 1251-12 ) государственная пошлина и налог с доходов физических лиц - это самостоятельные платежи, отнесенные к группе общегосударственных налогов и сборов (обязательных платежей). Государственная пошлина взимается только за нотариальные действия, совершаемые государственными нотариальными конторами, а размер ставок этого платежа определен ст. 3 Декрета ( 7-93 ). Что касается процедуры удержания и уплаты (перечисления) государственной пошлины, то она подробно изложена в Декрете и в Инструкции "О порядке исчисления и взимания государственной пошлины", утвержденной приказом ГГНИ Украины от 22.04.93 г. N 15.

Таким образом, факт оплаты действий частного нотариуса за нотариальное удостоверение сделки продажи или обмена движимого имущества, указанного в п. 12.2 ст. 12 Закона ( 889-15 ), не дает оснований продавцу (плательщику налога) для освобождения от уплаты налога с доходов физических лиц. Если частный нотариус, удостоверяющий договор купли-продажи автомобиля (или другого имущества, указанного в п. 12.2 Закона), наряду с платой за нотариальные действия будет прилагать к договору и отражать в Реестре нотариальных действий квитанцию об уплате стороной сделки (продавцом или покупателем) соответствующей суммы государственной пошлины в бюджет, то в результате этого не будет возникать оснований как для освобождения продавца от уплаты налога с доходов физических лиц, так и для неудержания налога с дохода продавца частным нотариусом как налоговым агентом.

Так же, если юридическое лицо (в том числе посредник), оформляющее договор купли-продажи транспортного средства, будет прилагать квитанцию об уплате через кассу Сбербанка продавцом или покупателем государственной пошлины на бюджетный счет, то такие действия не приведут к возникновению оснований для освобождения продавца от уплаты налога с доходов физических лиц.

Кроме того, на основании ст. 8 Декрета ( 7-93 ) сторона сделки, которая уплатила государственную пошлину в бюджет, но удостоверила договор у частного нотариуса (или оформила договор купли-продажи при посредничестве юридического лица, в том числе комиссионера), имеет право на возврат суммы уплаченной государственной пошлины.

Заместитель Председателя В.Москаленко

"Все для бухгалтера в торговле", N 13, 29 марта 2004 г.